FINANCE AND ACCOUNTING
长期股权投资初始投资成本计量的变化
■ 李海宽 许继电气股份有限公司
中图分类号：F230
文献标识：A 文章编号：1006-7833(2010) 11-075-02
额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减
的，调整留存收益。
（二）非同一控制下的企业合并
这种情况下，购买方对作为合并对价而付出的资产、发生的负债应按公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。被购买方各项可辨认资产、负债也应按公允价值入账。在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差额，确认为商誉。购买方为合并发生的直接相关费用计入企业合并成本。
（三）其它情况
除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。2.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。3.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。4.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定。5.通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。
三、长期股权投资后续计量的变化 （一）现行准则的适用范围 1．成本法的适用范围
成本法，指长期股权投资按投资成本计价的方法。通常情况下，按照持股比例作为采用成本法还是采用权益法核算的主要依据。下列情况下一般应采用成本法核算：（1）投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响。通常情况下，投资企业拥有被投资单位20%以下表决权资本的，则认为投资企业对被投资单位无控制、无共同控制或无重大影响；（2）被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。在这种情况下，投资企业的控制和影响能力受限制，不能按照自身的意愿调度和使用资金。例如被投资单位在国外，外汇受所在国管制，其外汇汇出受到限制。
2．权益法的适用范围
权益法，指长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资账面价值进行调整的方法。当投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。共同控制，是指按
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摘 要 长期股权投资是当今企业一种主要经营方式和获利手段，企业通过合并和兼并等方式来快速增强自身实力，提高其市场竞争力；通过控股方式控制其他公司，来实现其目的，使得企业间的关联性也越来越复杂。针对现实当中的一些新问题和新情况，也需要适时的调整会计准则。因此在会计核算方法上对长期股权投资进一步加以规范和完善，使其能更真实地反映企业的财务信息，维护利益相关者的权益，已经变得越来越必要和重要。
关键词 长期股权投资 成本 核算
一、长期股权投资与核算方法
长期股权投资通常为长期持有，不准备随时出售，投资企业作为被投资单位的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。长期股权投资的核算有两种方法，一种叫做“成本法”。这种方法认为，股权投资成本是企业取得被投资企业股权的实际支出，一项投资能够获得多大的利益，很大程度上取决于能分回多少利润或现金股利，当处置某项股权投资时，计算该项投资累计获得的收益是实际分回的利润或现金股利，以及处置该项投资时实际收回金额与其成本的差额的合计。在这种观点下，长期股权投资以初始投资成本计量，收到利润或现金股利时确认为投资收益。这种会计方法下的股权投资是被动获取投资收益的投资，无法对被投资企业施加主动的影响。另一种方法叫做“权益法”。在这种方法下，股权被认为是代表股东应享有或分担的被投资单位的利益或损失，当被投资单位净资产增加时，投资企业将按照其在被投资企业所有者权益中所拥有的份额确认投资收益，同时相应增加投资的账面价值；如果被投资单位发生净资产的销蚀，则要相应同比例冲减投资的账面价值，并确认投资损失记入当期损益，损失的确认以将长期股权投资减记至零为限。
二、长期股权投资初始投资成本计量的变化
原准则中，长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用。新准则中对初始成本的计量分为以下三种情况：
（一）同一控制下的企业合并
这种情况下，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，按照发行股份的面值总额作为股本。长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总
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照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济
活动相关的重要财务和生产经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。长期股权投资投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。当投资企业对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应终止采用权益法，改按成本法核算，这种情况包括：（1）投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响，但仍部分或全部保留对被投资单位的投资；（2）被投资单位已宣告或依法律程序进行清理整顿；（3）原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。
（二）新准则的适用范围 1．成本法的适用范围
（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算，编制合并财务报表时，应当按照权益法进行调整。
（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或（上接第74页）财务处，减少机构的重复设置。最后设立7个中心，既解决了原岗位重叠设置，人员浪费，彼此沟通不畅的问题，又有专门的实体管理中心单独核算研究院下属的公司，增加了工作效率。
2．加强内部审计监督
内部控制是一个涉及到单位运行全过程的体系，内部控制的执行与否、执行效果如何、能否适应新情况、需要做哪些改进等，都需要进行跟踪调查，必须通过加强监督活动在必要时对控制措施加以修正。因此必须建立单位内部的复核与审计等独立检查程式，以确保内部控制活动得到有效的执行。实施内部审计是单位内部会计控制的基本内容和方式，其主要目标是对内控制度执行情况进行检查，监督单位内部的各项规定的落实和执行情况，了解执行中存在的问题，反馈给单位领导，以便领导及时改进工作，完善制度。
笔者建议国内研究院内部审计监督要形成制度，至少每年组织进行一次，并且同对经营者的年度考核奖惩挂钩，内部审计是适应研究院内部控制建设的要求，对内部会计控制的控制，其意义在于督促研究院各级管理主体不折不扣地认真执行内部会计控制规范，以不断提升研究院管理水平，堵塞漏洞，促进研究院经营目标的实现。
3．严格控制研究院的科研成本
在认真执行科研单位的预算指标时，最难以施控的就是科研成本的控制，而树立现代成本意识是科研成本控制中最重要的理念。现代成本意识是指，科研人员和管理人员要对科研成本管理和成本控制有足够的重视，充分认识到科研成本降低的潜力，形成在提高经济效益的前提下，不断降低成本的理念。
研究院每个科研项目按照研究目的不同都有其自身的特点，为完成或实现特定项目而支出的各种成本，因项目合同的性质不同而差异甚大。因此应根据项目的不同来分别加以控制。具体建议如下：
（1）材料、试制试验费：严格根据合同规定的明细项目，逐项把关。
（2）工资及附加、各种保险：按照项目需要情况合理 76
重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
2．权益法的适用范围
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。
四、结语
成本法与权益法实质是长期股权投资确认损益的两种方法，在成本法下，对被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按享有的部分，确认为当期投资收益。在权益法下，当被投资单位净资产增加时，投资企业将按照其在被投资企业所有者权益中所拥有的份额确认投资收益，同时相应增加投资的账面价值；如果被投资单位净资产减少，则要相应按比例调低投资的账面价值，并确认投资损失记入当期损益，损失的确认以将长期股权投资减记至零为限。应用新准则后，从单个报表看，对子公司的长期股权投资核算由权益法改为成本法，在被投资企业取得盈利的情况下，投资企业（母公司）的资产和权益将减少。
参考文献：
[1]于晓镭.新企业会计准则实务指南与讲解.机械工业出版社.2007.
[2]汪祥耀.国际会计准则与财务报告准则.立信会计出版社.2007.
配备人员，做到人尽其用，充分发挥科研人员的主观能动性，在按期完成科研任务的基础上，尽量减少人员成本。
（3）折旧费：按照科研项目的研究目的及方法，合理购置仪器设备等固定资产，尽量购买能几个项目合并使用的通用设备，以减少折旧费的支出。
（4）项目评审费：做好前期项目调研工作，以减少立项审定次数，节约成本。在成果评审中，严格控制专家人数。
（5）差旅费和会议费：控制科研现场出差人数，利用网络、电话进行沟通，减少不必要的会议支出。
除了上述五点外，笔者建议研究院要求院内科研部门及管理部门每月报送预算执行进度，财务处对其经济业务处理进行跟踪管理，既保证了预算控制的适时性，也卡住了会计信息失真的源头。为强化预算的监督，“审计条法处”每年应对各部门的预算执行情况进行审查，为预算的有效执行提供重要保障。另外，为了抓住预算管理中的关键环节，必须对预算执行情况进行分析和评估。每月召开预算管理委员会和各部门负责人参加的预算执行分析会，对预算执行中的各种差异认真分析原因，找出内部会计控制中的强项和弱项，制定针对性的改进措施。并在此基础上，根据预算完成情况全面考核和评估。从而以预算保证措施，对利润目标的完成实行主导性控制，确保利润的实现。
四、结束语
综上所述，国内研究院会计控制的加强不是短期内就能完成的，也不是单靠研究院自身的努力就可以达到的。随着经济体制改革的深化，研究院这类型科研单位外部环境发生了巨大变化，客观上要求我们适应市场经济体制和新的经济环境的要求，探索并构建新时期的配套政策体系。
参考文献：
[1]柴芳云.企业内部控制有效性及其评价.集美大学学报(哲学社会科学版).2010(01).
[2]韩烨.浅谈我国公司内部控制体制的初步完善——结合公司治理结构.金卡工程(经济与法).2010(01).
[3]周群辉.如何提高内部控制的有效性.金融经济.2009(02).
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