首都经济贸易大学
硕士学位论文
企业物流成本核算方法研究
姓名：胡晓洁
申请学位级别：硕士
专业：会计学
指导教师：赵艳玲
20090501
摘 要
随着经济的全球化和科技技术的飞速发展，现代物流管理已经成为企业降低成本、创造利润、提高经济效益的新途径。物流成本核算是进行物流成本管理与控制的基础。但是，企业的物流成本至今难以清晰核算，企业内部多数物流成本仍混在其他费用中，不将此分离核算清楚，就不能全面完整分析物流成本，也无法对企业物流成本进行有效管理。因此，讨论企业成本核算的相关问题，努力构建既符合财务制度的要求又适应企业物流成本特点的核算方法具有现实的需求和理论上的重要意义。
本文首先梳理总结了国内外与物流成本核算有关的理论文献，然后对物流系统、物流成本的概念进行介绍，对物流成本构成作了更为明确的界定，并总结出目前我国企业物流成本核算存在的问题。本文第三部分着重于物流成本核算方法的研究。该部分首先总结了当前物流成本核算的三种方法，并比较其优缺点，指出目前我国缺乏适用范围广、成本核算准确、操作简单的物流成本核算方法；其次提出企业物流成本的管理会计核算方法，该方法按显性成本和隐性成本的思路对成本进行归集，并对显性成本中的间接成本采取作业成本法进行分配。这种方法可以加强显性物流成本管理，减少实际发生的成本支出，同时还考虑了资金的时间和风险价值，减少未实际记录的成本损失，因而具有相对成本节约理念。第四部分，将上文设计的核算方法应用于国内生产制造企业，验证其现实可行性。
本文以现代成本理论为基础，结合现代企业的物流情况和成本特点，探讨了企业物流成本核算的相关问题，试图构建既符合现行财务制度要求又有较高科学性和实用性的企业物流成本核算方法。希望本文能够为研究和制定适合企业物流成本报告和成本管理需要的成本核算制度提供参考。
关键词：物流成本 物流成本核算方法 显性成本 隐性成本
ABSTRACT
With the economic globalization and development at full speed of science and technology, the modern logistics service is managed and already becomes the new way that enterprises have lowered costs, created profits, increased economic efficiency. Logistics cost accounting is the basis of logistics cost management. The enterprise logistics cost is difficult to measure, because the logistics cost that in the majority of enterprise is fixed with other costs, if we do not make them clear it is difficult to discern the panorama of logistics cost and to manage enterprises’ logistics cost. Therefore, discussing enterprise's cost calculating, and building cost calculating system that meet the request of finance system and adapt characteristics of the business have realistic need and meaning.
In this paper, in reference to literature at home and abroad, first introduced the theory about the logistics cost, a brief related to logistics systems, logistics costs related to the concept of logistics costs are given a more clearly defined, focused on the cost of logistics enterprises Accounting and elements of the status quo, summed up China's logistics business cost accounting problems. At the third part, the first summarized the current logistics cost three methods, and compares their advantages and disadvantages, this paper points out that China's lack of wide application range, cost accounting accurate and simple operation of the logistics cost accounting method, Then put forward enterprise logistics cost management accounting method, this method according to the dominant and recessive cost of cost, cost of ideas, and to summarize the dominant costs indirect costs to adopt the activity-based costing method. This method can strengthen management, reduce logistics cost is dominant actual costs, also consider the time value of money and risk, reduce the cost of actual record losses, thus has the relative cost saving.The fourth part will be above the accounting methods used in the design of a domestic flour business to verify its feasibility. Finally, this paper estimates the cost calculating system and put forward the advice of practice and the research direction of aftertime.
Based on the modern cost theories, combining the characteristics of management and cost modern enterprise, this thesis discussed related problem of the enterprise's cost calculating, and tried to set up enterprise's cost calculating system that match request of current finance system and is more scientific and practical .Through this paper, the author wants to provide reference to study and set up cost calculating system which matches demand of the enterprise’s cost report and cost management.
Keywords: Logistics Cost Logistics cost accounting Explicit cost Hidden cost
独 创 性 声 明
本人郑重声明：今所呈交的《企业物流成本核算方法研究》论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的科研成果。尽我所知，文中除了特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的内容及科研成果，也不包含为获得首都经济贸易大学或其它教育机构的学位或证书所使用过的材料。
作者签名： 日期： 年 月 日
关于论文使用授权的说明
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作者签名： 导师签名： 日期： 年 月 日
1 绪论
1.1 选题背景和研究意义
随着近几年我国物流业的迅速发展，企业物流管理水平也得到了很大提高，尤其是在企业物流成本会计核算的研究应用方面有了显著进步，我国于2006年9月发布了国家标准GB/T20523—2006《企业物流成本构成与计算》。但是，与发达国家相比，我国企业物流成本核算模式与方法的研究还处于起步阶段，在实践中还存在许多问题；如：会计核算体系中物流成本没有独立的会计核算科目；物流成本会计核算的范围、内容不全面，相当一部分企业只把支付给外部企业的费用列入物流成本；一些物流费用仍然作为企业间接费用的一部分，沿用传统成本核算方法中的分配方法；物流成本会计信息的披露与其他成本费用的披露相混杂；缺乏专门的物流成本核算和管理的机构和人员；物流成本的核算缺乏标杆数据；企业对物流成本管理的重要性认识不足，物流成本的内部控制制度不健全，职责权限不明确等等。笔者认为，解决上述问题的关键是建立起科学、准确、易于操作的物流成本核算方法。
研究此选题的意义在于：
第一，可为企业物流成本管理决策提供依据。随着物流成本在企业总成本所占的比例越来越大，许多企业开始着手系统科学的物流管理。在我国的企业财务会计体系外，单独就企业物流成本进行会计核算，就能够为企业及时提供准确详细的物流成本信息，为物流经营决策提供科学依据。
第二，为企业自营或外包物流决策提供依据。随着现代经营理念的引入，很多企业更加专注于提高核心竞争力，把不具有竞争优势的物流业务全部或部分外包出去，这时往往需要准确核算投入产出比，在此基础上做出决策。通过建立物流成本核算方法，准确及时核算物流成本，可以使企业较详尽地了解自身物流成本支出的情况。
第三，使企业与其他企业物流成本的比较成为现实。通过规范企业物流成本核算方法，准确核算物流成本，不仅有助于企业了解自身和其他企业物流成本的水平，也可以获取行业平均物流成本，从而为企业与其他企业及行业物流成本的比较提供参考依据。
第四，为完善我国企业会计准则和社会物流统计制度奠定基础。建立企业物流成本核算方法，通过借鉴会计资料，获取物流成本数据，可以弥补现行企业会计准则在物流成本核算方面的缺失，从而为完善我国企业会计准则和物流统计制度奠定基础。
1.2 相关文献综述
1.2.1 国外研究文献综述
1、物流总成本理论
1956年，霍华德・D・莱维斯(Howard T.Lewls)、詹姆斯・W・克里顿(James W.Culiton)和杰克・D・斯蒂勒(Jack D.Steele)3人撰写《物流中航空货运的作用》一书，在书中他们指出航空货运尽管运费比较高，但是由于它能直接向顾客进行商品配送，因而节约了货物的在库维持费和仓库管理费，因此，应当从物流费用总体上来评价运输手段的优缺点。霍华德等学者的研究第一次在物流管理中导入了整体成本的分析概念，深化了物流活动分析的内容。1
虽然总成本是个基本概念，但过去并没有应用到物流分析中去。当时盛行的由会计和财务控制强化的管理方法，只是把注意力集中于尽可能使每一个物流功能达到最低的成本，而很少或没有人注意到总成本。总成本的概念为功能成本的相互关联开辟了道路，对物流成本的构成提供了更全面的理解，并确认了功能成本分析和动态的成本核算能力。
美国的物流专家Robert V.Delaney先生认为2，物流就是对处于运动和静止过程中的存货的管理，并据此提出，物流总成本由运输成本、存货持有成本和物流行政管理成本三部分组成，即
物流总成本=运输成本+存货持有成本+物流行政管理成本
显然，这一核算公式，是基于物流管理活动的基本功能来考虑的。它为美国及其它国家的企业进行物流成本管理提供了一个很好的参照体系，具有一定的借鉴意义。
2、物流任务成本理论
Martin Christopher在1971年首先提出了任务成本(Mission costing)的思想雏形，他试图将总成本的方法应用到物流成本管理中去。PPBS(Planning, Programming,
Budgeting System)是该时期的一个新概念，它改变了传统横向的以项目为单位的成本和收入结构，代之以纵向的以功能为单位的成本结构。作为对PPBS的一个思维拓展，任务成本应运而生。
任务成本的概念由Christopher提出并经过诸多学者的发扬与完善，最终于1982年由Barrett进行了系统的归纳与总结，形成了一个完整的理论体系。Barrett试图建立一个框架体系来进行任务成本的实际应用，他认为这个框架体系的目标是给企业提供一个物流过程的分析工具。物流系统内包含着数个具有相互关联的子系统，它们可以提供不同水平的客户服务并获得收入。任务成本方法既能从总成本的角度来强调物流系统内各个子系统之间的相关性，又能从系统的角度来提供对应于不同客户服务水平所 Lalonde, Bernard J, Terrance L Pohlen. Issue in Supply Chain Costing. The International of Logistics Management, 1996, 7: 5~8
2 罗伯特・贝尔、费利克斯・施密德、罗杰・米尔斯著. 陈良华、杨敏主译. 成本管理系统设计—用作业成本法建立成本控制模型. 北京中国人民大学出版社. 2003, 5: 13~14
3 Christopher M. Total Distribution: A Framework for Analysis, Costing and Control. Aldershot: Gower Press, 1971
13
得收入的成本信息4。
3、物流作业核算成本理论
作业成本核算方法问世之初很快就被制造领域所接纳，但在物流领域却没有得到太广泛的应用。其实作业成本核算方法对物流系统的成本测算来说是一种极其适合的方法，在物流领域施行该方法能使企业盈利和物流成本之间的联系更加透明。
Pohlen和Lalonde就认为:“物流领域存在的许多现状和制造领域很相似，如多品种资源的消耗与传统的以数量为基准的成本分配系统不相关等。由于作业成本法在制造领域的高性能运行，我相信物流领域同样也可以很好地应用该方法来测算其成本。在作业层面对成本的运作性能进行测评可以使物流系统有所收益，基于作业的分析可以找到物流系统中存在的一些缺陷和漏洞，从而重组物流过程、减少物流成本、增进服务水平。”5作业成本核算方法在物流系统中的应用为其向供应链延伸提供了很好的平台。在这种状况下，可以帮助发现供应链中亟待改善的环节，如消除供应链中的冗余活动，减少供应链成员的资源浪费，重组供应链结构等等。一个完整的供应链可以利用接口流程的重组，成本的减少和服务的差异性来增加其竞争优势。
Perttila和Hautaniemi6赞成作业成本核算方法可以使物流系统获得准确的成本信息这种观点。如果在物流系统中运行，它就可以提供比传统成本核算系统更加准确的物流成本，这将帮助管理者制定物流战略和政策、控制物流活动以及确定物流服务水平等等。
日本的汤浅和夫是物流作业成本法推广的领头人物。他的《物流ABC管理》一文在1997年《季刊运输展望》中，以连载的方式，从成本责任的确定开始，比较物流成本的传统核算和ABC核算方法，以及ABC核算方法的优点。2003年，汤浅和夫发表的《物流ABC使用的方法——彻底的低成本物流的实现》倡导企业使用物流ABC方法，也是日本现在提倡ABC法的最主要的著作。该书详细介绍了根据物流ABC方法核算成本、分析成本等。
4、时间驱动作业成本法理论7
卡普兰教授针对传统作业成本法在成本核算过程中过于复杂,花费人工过多的缺点，对传统的作业成本法进行了改进，提出了时间驱动作业成本法。新的作业成本法核算程序简单，通过直接测定单位作业耗时来替代估测资源分割系数这一繁琐过程， 将资源动因和作业动因融合在一起。同时新的作业成本法预留变动空间，当一个作业中心增加了若干新作业时不需要重新估测资源分割系数，仅需对新增作业单位耗时作 Barret T. Mission Costing: A New Approach to Logistics Analysis. International Journal of Physical Distribution & Materials Management, 1982, 12: 3~26 5 Pohlen T L, Lalonde B J. Implementing Activity-based Costing (ABC) in Logistics. Journal of Business Logistics, 1994, 15: 1~23 6 Perttila T, Hautaniemi P. Activity-based Costing and Distribution Logistics Management. International Journal of Production Economics, 1995: 327~333 7 Robert S. Kaplan, Steven R. Anderson Time- Driven Activity- based Cost. Harvard Business Review, 2005(1):18~23
4
补充测定即可。不仅如此，新的作业成本法可以核算出因未充分利用有效工时而造成的不增值成本。所以，新的作业成本法更容易推广应用。
5、“别类”成本核算理论
日本在物流成本核算方面，虽然起步晚于美国，但是其理论水平及实践成果亦为业界所瞩目，走在了时代的前列。1997年，日本运输省制定了《物流成本核算统一标准》，提出了三种核算物流成本的方法8:
(1)按照物流范围来划分的成本核算方法，企业的物流成本包括供应物流成本、生产物流成本、企业内部物流成本、销售物流成本、退货物流成本和废弃物流成本。 即物流成本=供应物流成本+生产物流成本+企业内部物流成本+销售物流成本+退货物流成本+废弃物流成本。
(2)按照货币的支付形式来划分的物流成本核算方法，即物流成本是材料费、人工费、公益费、维护费、一般经费、特别经费和委托物流费用等的总和。
(3)按照物流功能划分来核算物流成本，包括运输费、保管费、包装费、装卸费、信息费和物流管理费。
1.2.2 国内研究文献综述
中国的物流发展经历了“物流初期发展阶段(1979-1992)”,现在处于“现代物流蓬勃兴起阶段(1993年至今)”。企业要向“第三利润源泉”的物流领域要效益，首先必须开展物流成本的核算和评估，统一现代物流成本的核算范围和方法，进行隐性物流成本的模糊分析，这是物流成本控制和管理的基础。
1、物流成本的统计核算方法
统计方法核算方法，是指在不影响当前财务会计核算体系的基础上，通过对有关物流业务的原始凭证和单据进行再次的归类整理，对现行成本核算资料进行解剖分析，从中抽出物流成本的部分，然后再按物流管理的要求对上述费用按不同的物流成本核算对象进行重新归类、分配、汇总，加工成物流管理所需的成本信息。张建斌、刘澄指出该种方法的特点在于平时不需进行额外的处理，会计人员按照财务会计制度的要求进行会计核算，在会计期末（月末、季度末或者年末），才进行物流成本的统计核算。
2、物流成本的会计核算方法
成耀荣、严宝杰10开创性地提出了企业物流成本核算会计方法的基本思路和具体步骤。他们认为，为单独集中核算物流成本，可专门增设“物流成本”一级账户，该账户的明细核算可设“供应物流成本”、“生产物流成本”和“销售物流成本”三个8
99 (日) 诊断师物流研究会著. 宋华、曹莉译. 物流成本的分析与控制. 北京电子工业出版社, 2005 张建斌、刘澄. 大型制造企业的物流成本核算. 冶金财会, 2009, 9: 22~23
10 成耀荣, 严宝杰. 物流成本核算. 交通运输工程学报, 2003, 3: 68~71
二级账户，以及“运输费”、“材料费”、“工资福利”、“管理费”、“水电费”、“折旧费”及“其他费用”等若干明细账户。杨长春11指出会计方法可以从两个方面设计：一种是单独进行物流成本的归集与核算，另一种是附着在会计成本核算体系中进行物流成本核算，在核算的同时设置管理会计账簿，并在账簿中按物流成本项目进行归集。
3、传统核算方法
传统核算方法12就是在现有会计报表成本资料的基础上, 按照一定的原则和方法 ( 主要是按人工工时、机器工时) , 将涉及物流经营的费用从相关成本项目中分离出来。将物流成本分为三部分: 输入物流成本,输出物流成本以及设施成本。其中输入物流成本包括订购成本、库存持有成本以及运输成本; 输出物流成本包括订单处理成本、库存持有成本、短缺成本以及配送成本。设施成本包括仓库设施的年租借成本或折旧成本, 以及物流设施内工作人员的人力成本 ( 工资等) 。然而该方法是从传统成本会计的各项费用中剥离出物流费用, 通常是按物流功能或工时分离的, 在分配物流成本时很难为个别活动所细分, 人为因素较多,从而难以准确分配。
传统核算方法与我国现行成本核算制度规范有较统一的核算口径，符合会计准则和制度的要求，且方法简洁，但该方法由于间接费用分配标准的单一性导致成本数据不够准确13。
4、作业成本法—ABC ( Activity Base Costing) 核算法
张静怡、方芳、李凤仙等学者在物流成本的核算方法上均持同样的观点，即引入ABC成本方法来进行物流成本的核算。张静怡提出14，物流成本的作业成本法将物流成本按作业分类,便于企业分析成本结构,深入管理，该核算方法科学、精确,基本涵盖了物流活动的各个方面,可以暴露出物流流程中存在的问题。方芳15认为利用ABC成本方法进行物流成本核算有以下几个步骤：①界定企业物流系统中涉及的各个作业；②确认企业物流系统中涉及到的资源；③确认资源动因，将资源分配到作业；④确认成本动因，将作业成本分配到产品或服务中。李凤仙等16则认为作业成本法与物流成本核算的融合大大提高了核算过程的明晰化程度以及核算结果的精确度，为成本控制提供了有利信息，但仍有待推广普及。
5、M—A模型法(Mission Costing-ABC)
17帅斌与孙朝苑所提出的M—A模型法将任务成本法与作业成本法结合在一起进
行物流成本核算，构建物流成本核算的M—A模型，界定了物流成本的涵盖范围，明11
12 杨长春. 企业物流. 对外经济贸易大学出版社, 2004 王春华. 物流成本核算体系研究. 商场现代化, 2006, 14: 113~114
13 邵瑞庆. 关于物流企业成本核算方法的比较与选择. 经济与管理研究, 2006, 8: 90~94
14 张静怡. 试析企业物流成本核算方法的选择. 科技创新导报, 2008, 30: 133
15 方芳. 企业物流成本核算的ABC成本法. 统计与决策, 2003, 5: 94~96
16 李凤仙, 张凌云, 唐贵云. 作业成本法与物流成本管理的融合. 中国储存与运输. 2007, 4, 110~111
17 帅斌, 孙朝苑. 一类企业物流成本核算的M—A模型. 财经科学, 2006, 5: 114~119
确了物流成本数据的信息来源，描述了M—A模型的理论框架，把物流成本的测算过程分为两个阶段，根据任务成本法确定成本目标，再由作业成本法分析物流活动共分四个相关活动及相关资源，并对企业物流活动中各个成本要素向各个环节的分配途径作了清楚、直观的描述。但该文未能对模型进行实证分析或仿真，在描述成本涵盖范围时没有针对不同的企业进行分类处理。另外，该方法也没能考虑时间成本及一般管理费用的分配等。
6、与物流成本核算有关的国家标准
我国在 2006 年发布了国家标准《企业物流成本构成与计算》（GB/T20523—2006）18，该标准是在借鉴日本《物流成本核算统一标准》的基础上，从物流成本项目、物流范围和物流支付形态三个维度展开构建思路，主要包括适用范围、物流成本内涵及核算对象、物流成本构成和物流成本核算四部分内容，其中物流成本构成和物流成本核算是该标准的核心内容。该标准在物流成本核算方法上的基本思路是，首先，不改变现行会计核算体系，依据我国的财务制度展开应用；其次，是社会物流统计制度的有益补充，提供微观数据基础。
建立该标准的目的在于统一企业的物流成本构成内容，指导企业按统一的内容和要求从会计数据中分离出物流成本，从而为企业物流成本管理工作提供数据支持，为行业及社会物流统计工作奠定基础。
1.3 研究目标、研究对象及研究方法 1.3.1 研究目标
综述国内外物流成本核算方法的研究与应用现状，诸多研究工作者、管理工作者对于物流成本核算方法的研究和应用，做了大量有益的工作，其研究成果对于进一步深化、推进物流成本核算和物流成本管理等工作都具有非常重要的现实意义。但考虑到我国物流成本的管理现状和物流成本核算的研究与应用现状，还有很多不尽人意之处，如:物流成本的核算方法不明确，缺乏统一规范的核算方法，核算方法可操作性差等不足之处，因此对于物流成本核算的研究还有待于进一步深入，本文在企业物流成本的核算方法研究方面，将本着科学、简单、可行、可操作性强等特点，建立一套完整的物流成本核算方法，以供财务会计管理者在进行物流成本核算时使用。
1.3.2 研究对象
本文研究所涉及的企业是指生产制造企业。在对制造企业物流成本构成与分类进行分析的前提下，展开了物流成本核算方法的研究。
1.3.3 研究方法 18 GB/T 20523—2006. 企业物流成本构成与计算. 北京: 中国标准出版社, 2006
首先，本文运用会计学理论、物流管理理论对物流成本的构成与分类、物流成本
核算要素、物流成本的核算方法等进行了理论研究。
其次，运用案例分析对物流成本核算方法的实际有效性进行了实践研究。
1.4 本文结构
本文共分为四个部分：
第一部分，绪论。主要阐述了本选题的研究背景及意义、国内外研究现状及分析、
研究目标、对象与方法。
第二部分，企业物流成本核算概述。本章对企业物流系统、物流成本构成以及物
流成本核算的概念作了界定。
第三部分，企业物流成本核算方法研究。首先，本文总结了当前物流成本核算的
三种方法，并比较其优缺点，指出目前我国缺乏适用范围广、成本核算准确、操作简单的物流成本核算方法；其次提出企业物流成本的管理会计核算方法，该方法按显性成本和隐性成本的思路对成本进行归集，并对显性成本中的间接成本采取作业成本法进行分配。这种方法可以加强显性物流成本管理，减少实际发生的成本支出，同时还考虑了资金时间和风险价值，减少未实际记录的成本损失，因而具有相对成本节约理念。
第四部分，案例分析。在第三部分的基础上通过一个案例对制造企业物流成本核
算方法的设计进行了具体的操作。
第五部分，结束语。对本文的主要研究成果、研究的局限性及需要进一步研究的
问题进行了总结。
1.5 本文创新点及不足
1.5.1 本文创新点
本文创新在于在物流成本核算的过程中按照数据能否从报表中得出将物流成本
划分成显性成本和隐性成本。显性成本细分为直接成本和间接成本，间接成本采取作业成本法进行分配。隐性成本主要包括存货持有成本等，将这些没有纳入成本核算体系中的成本项目引入到物流成本的核算中，使企业物流成本的核算更为科学、完整。
1.5.2 本文不足
本文针对目前我国企业物流成本核算中存在的问题，试图构建适合我国企业实施
的物流成本核算方法。由于种种原因，本文还存在许多不足的方面，主要有：
1、受篇幅所限本文主要以制造企业的物流成本为主要对象进行研究，而对其他
企业并没有涉及。
2、由于笔者所考察的案例企业未对物流成本进行过逐一核算统计，其所提供的
物流数据信息不足，同时对于相关数据也有保密的要求，笔者未能采集到更全面的物流成本信息，再加上论文篇幅及笔者能力有限，因此笔者对案例进行了简化处理，只对一些核算的要点进行了说明，对于实际操作中可能会遇到的更为复杂的情况考虑不足。
2 企业物流成本核算概述
2.1 企业物流系统
2.1.1 物流系统的含义
物流系统是指在一定的时间和空间里，由所需位移的物资、包装设备、装卸搬运
机械、运输工具、仓储设施、人员、通信联系等若干相互制约的动态要素所构成的具有特定功能的有机整体。物流系统的目的是实现物资的空间效用和时间效用，在保证社会再生产顺利进行的前提下实现各种物流环节的合理衔接，并取得最佳的经济效
益。
2.1.2 物流系统的特性
企业生产经营活动的动态表现形式就是物流，它纵贯企业生产经营的全过程，横
跨整个企业。图2.1为企业物流系统的一般形式，这里a，b表示企业内部的某两个物流任务。
图2.1 企业物流系统模型
图中，E—系统的环境；LS—企业物流系统；M1—资源库；Sa、Sb—产品库；I
—系统输入；Qa、Qb—系统输出。
LS={W，R}
W={W1，W2，…，Wi} （2.1）
R={Ra，Rb}
式中，Wi—第i个物流阶段；Ra，Rb—对应Qa，Qb的物流关系
由此，我们可以归纳出物流系统的以下几点特性：
1、物流过程的连续性决定了物流的方向同采购、生产和销售过程相一致。企业
的生产经营过程如何进行，物流如何流动，不能脱离生产流程而存在。
2、企业生产经营过程的平行性决定了物流系统的空间结构。通常一个企业生产
多种产品，每一种产品又需要不同的原材料、包含不同的零部件。在企业组织生产经营活动时，通常会有许多个支流进行平行流动，如果有一条支流滞留或阻断，整个物流就会受到影响。
3、企业生产经营过程中的节奏性决定了物流在时间上的规律性。例如，企业生
产过程中各种物料在每个工序的停留时间，以及所经历的工序数目不尽相同，但在最后形成产品时，要求相关物料同时到达，这也形成了物流的时间结构。
4、物流过程的比例性决定了企业原材料、零配件、半成品及产成品流量的强度，
生产量越大，相应的物料流量也大。
2.1.3 物流系统流程
企业的生产经营活动由四个基本环节组成:原材料供应、生产、流通和销售，在
每一个环节背后都有着物流系统的支持，因此，企业的整个物流系统就由供应物流子系统、生产物流子系统、销售物流子系统、配送物流子系统和回收与废弃物流子系统组成。我们常说的企业物流是指对企业生产经营过程中各环节和各阶段物流子系统进行集成而形成的物流系统，其中物流信息流贯穿于整个过程。他们之间的关系具体如
图2.2 物流信息流程图
2.2 企业物流成本
2.2.1 企业物流成本的含义
所谓物流成本，是指物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现，它是企业为实现物资实体的流动，在包装、装卸、搬运、运输、储存、流通加工、物流资讯处理等各个环节所支出的人力、财力、物力的总和。简言之，物流成本就是完成物流活动所需的费用。物流成本虽然是一种必要的耗费。但此种耗费不创造任何新的使用价值。它是社会财富的一种扣除。降低物流成本是降低企业营运成本的重要一环，国外学者把物流称为“第三利润源”。
2.2.2 企业物流成本的特性
1、复杂性
物流成本的构成复杂，它不仅涉及企业运营多个环节，而且各个环节中的费用组成多样化，既有人工费、管理费，还有设施、设备、器具的折旧费、维护费和资本利息等。由于现代物流管理离不开信息处理，物流信息处理费用也是物流成本组成的重要部分。
2、分散性
企业的物流总成本分布在一系列相互关联的物流活动之中。由于物流管理运作具有跨边界性(由一系列运输和仓储状态的转换过程所决定)，物流成本既分布在企业内部的不同职能部门，又分布在企业外部的不同合作伙伴之间。这就极大地增加了物流成本测算的难度。
3、模糊性
企业对物流成本的控制必须采取模糊方式。由于物流成本管理的现实要求和现行会计制度之间的技术性冲突，导致物流成本在现行会计制度的框架内很难辨认和分离。企业的成本核算是将费用按劳动力或产品为对象进行分摊，在成本资料中没有物
流成本的直接记录，也就无法进行核算。所以，企业不能掌握物流成本的真实水平。
2.2.3 企业物流成本构成及分类
按照国家标准GB/T20523-2006《企业物流成本构成与计算》的要求，企业物流成本构成包括企业物流成本项目构成、企业物流成本范围构成和企业物流成本支付形态构成三种类型，详见图2.3。
图2.3 企业物流成本构成
按不同的标准和要求，企业物流成本有不同的分类：
1、按物流活动发生的范围分类
物流活动范围对于物流成本核算而言，是对物流起点和终点的界定。现代物流，其范围包括从原材料采购开始，经过企业内的生产周转，到产品的销售乃至退货以及废弃物的处理等这样一个广阔的领域。
物流成本按物流活动的范围可以分为供应物流成本、企业内物流成本、销售物流成本、回收物流成本和废弃物物流成本19。
供应物流成本，指原材料、零部件和燃料、包装材料等辅助材料从采购到送达企业仓库为止的供应物流活动所发生的成本。企业供应物流不仅是企业生产正常、高效进行的保证，而且还有最低成本、最小消耗的作业目标，表现最为明显的就是对采购成本和原材料仓储成本的控制。
生产物流成本，是货物在企业内部流转所发生的物流成本。具体是指从原材料进入企业仓库开始，经过出库、制造形成产品以及产品进入成品库，直到产品从成品库出库为止的物流过程中发生的物流成本。
销售物流成本，是企业在销售环节所发生的物流成本。具体是指为了进行销售，产品从成品仓库运动开始，经过流通环节，直到运输至消费者手中或终端销售点的物流活动过程中所发生的物流成本。
回收物流成本，指退货、返修物品和周转使用的包装容器等从需求方返回供应方19 易华,李尹松. 物流成本管理. 北京: 机械工业出版社,2005:122～147
的物流活动过程中所发生的物流成本。
废弃物流成本指将经济活动中失去原有价值的物品，根据实际需要进行收集、分类、加工、包装、搬运、储存等环节，并分送到专门处理场所的物流活动过程中所发生的物流成本。
通过按物流成本范围进行分类，可以了解每个物流范围阶段所发生的成本支出，了解哪些物流范围阶段是成本发生的聚焦点，把握成本改善的阶段取向。
2、按物流活动的成本项目分类
物流成本按物流活动的成本项目划分，可分为物流功能成本和存货相关成本。 首先，物流功能成本可以分为物流运作成本、物流信息成本和物流管理成本。其中物流运作成本是指完成商品、物资的流通而发生的成本，可进一步细分为运输成本、仓储成本、包装成本、装卸搬运成本、流通加工成本；物流信息成本是指为完成物流信息的收集、传递和处理等发生的费用支出；物流管理成本是为完成物流管理活动而发生的费用支出，既包括物流管理部门也包括物流作业现场的管理费支出。
其次，存货相关成本是指物流活动过程中所发生的与持有存货相关的成本支出，具体分为流动资金占用成本、存货风险成本和存货保险成本。
物流成本按物流活动的成本项目分类，可以了解物流功能成本和存货相关成本在总成本中的各自比重，明确物流成本改善的取向。
3、按物流成本的支付形态分类
按支付形态的不同对物流成本进行分类，是以财务会计中发生的费用为基础，首先将物流成本分为企业本身发生的物流费和物流业务外包支付的委托物流费；委托物流费，是指向企业外支付的运输费、保管费、包装费、出入库装卸费、委托物流加工费和手续费等。企业本身发生的物流费又有不同的支付形态。日本将企业内部物流成本支付形态分为材料费、人工费、维护费、公益费、一般经费和特别经费，我国在借鉴日本物流成本支付形态分类的基础上，结合会计核算惯例，将物流成本按支付形态分为材料费、人工费、维护费、一般经费和特别经费。
材料费是指因物料消耗而发生的费用，具体包括材料费、工具费、器具费、低值易耗品摊销以及其他物料消耗等。
人工费，指因人力劳务的消耗而发生的费用，具体包括职工工资、福利、奖金、津贴、补贴、住房公积金、职工劳动保护费、人员保险费、按规定提起的福利基金、职工教育培训费等。
维护费指土地、建筑物以及各种设施设备等固定资产的使用、运转和维护保养所产生的费用，具体包括折旧费、维护维修费、租赁费、保险费、税金、燃料与动力消耗费等。
一般经费，涵盖了各物流功能成本在材料费、人工费和维护费三种支付形态之外
的所有费用项目，例如办公费、差旅费、会议费、交际费、教育费、杂费、通讯费、咨询费、水电费、煤电费以及其他杂费。
特别经费是指与存货有关的物流成本费用支付形态，包括存货占用资金所发生的利息支出、存货保险费和存货风险损失等。特别经费主要用于反映物流功能成本之外的物流成本支出。
4、按物流成本是否在会计核算中反映分类
物流成本是管理会计意义上的“大成本”概念，既包括会计核算中实际发生的、计入企业实际成本费用的各项支出，也包括会计核算中没有实际发生，但在物流管理决策中应该考虑的成本支出。物流成本按在会计核算中是否反映，分为显性成本和隐性成本。
显性成本是物流成本在管理会计和财务会计两大领域中的共性成本，是企业实际发生的成本，这部分成本的核算是以会计资料为依据，是对会计核算资料的分析和信息提取的过程。在物流活动过程中实际发生的人工费、材料费、水电费、折旧费等都属于显性成本。同时，显性成本中，又可以根据物流成本计入成本对象的方式分成直接显性物流成本和间接显性物流成本。直接显性物流成本是直接计入物流范围、物流功能和物流支付形态等成本对象的成本，是与物流成本对象直接相关的成本中可以用经济合理方式追溯到成本对象的那一部分成本。间接显性物流成本是指与物流成本对象相关联的成本中不能用一种经济合理的方式追溯到物流成本对象的那部分成本。
隐性成本是财务会计核算中没有反映，但在物流成本管理决策中需要考虑的成本支出，它是管理会计领域的成本。在本文中将存货占用自有资金所发生的机会成本作为隐性成本，这部分成本支出确实客观存在，但由于不符合会计核算的确认原则、难以准确量化等原因，没有在财务会计中反映。但是在管理会计领域，为了保证管理决策的科学合理性，又要求将这部分成本支出纳入物流总成本范围。
以上成本分类是基于物流成本核算的角度，实际中的分类类型应远不止于此，各种分类下的物流成本项目不是截然分离的，而是相互融合、相互交织的。
2.3 企业物流成本核算要素及现状
企业物流成本的核算结果既是对物流成本进行定性分析与定量分析相结合的产物，又是企业实施物流管理的基础性和支撑性数据。
2.3.1 企业物流成本核算的基本要素
2.3.1.1 物流成本核算的目的
由早期的“复式簿记”到现在的会计电算化，成本核算的作用由最初的“汇总直接费用”演化为“用于解决问题的成本核算”。随着信息化技术的发展，现代成本核算可以根据需要提供适于各种目的、高精度的成本信息，诸如设备投资决策、经营选
址决策、订货决策、价格制定等所需的成本核算信息。对于企业而言，成本核算已经成为不可或缺的经营管理工具。
作为企业成本体系中的重要组成部分，物流成本的核算在有关企业物流成本问题乃至于物流管理问题中有着至关重要的地位，研究和采用有效的成本核算方法，使得物流成本的各项定性构成因素现身为具有统一尺度标准和可以度量的数量特征，才有可能将物流成本信息“潜在”功用转化为“现实的”极具实用价值的物流管理手段或“工具”。企业物流成本核算的目的主要有两方面：一是满足企业内部物流管理的需要，包括为企业物流成本管理提供基础信息数据，如为企业确定物流业务自营或外包等提供依据等；二是用于企业外部的有关物流统计所需，包括为宏观物流成本或行业物流成本管理等提供准确的数据来源等。
1、为企业物流成本管理提供基础信息数据
掌握物流成本数据信息是实施企业物流管理的基本要求，更是物流成本管理的核心内容。通过物流成本核算可以揭示物流成本的大小，发现物流活动中存在的问题，比较本企业与社会企业或同行业的平均物流成本，便于对物流活动进行计划、控制和业绩评价，使用物流成本建立物流变化或改善物流状况的模型，提高企业内部对物流管理的重视程度。我国现行企业会计制度中没有单独考虑到物流成本的问题，物流成本的各个项目分散在企业成本核算的不同会计科目中，企业决策者从现行的会计核算系统中很难获得准确的物流成本数据。而要获得连续、准确的物流成本数据，就必须建立企业物流成本核算方法，通过这一方法的建立和施行，企业可以从总体上把握物流成本的总额和从企业的各成本对象上把握具体物流成本数额，为制定物流发展规划和技术措施、编制物流成本预算计划、确定物流成本基准和明确物流成本责任部门等方面，提供所需的连续、真实和详细的物流成本基础性数据信息。
2、为社会物流成本和行业物流成本管理提供准确的数据来源
企业物流是全社会物流系统的“细胞”，各行各业的企业物流成本实态基本决定了社会物流成本的水平。目前，人们对有关方面披露的社会物流成本数据的可靠性仍心存疑虑，在很大程度上是因为作为社会物流成本基础的企业物流成本数据来源的真伪和准确性难以判定，仅仅依据相对简单的统计方法推测或者以某些参数的比例值估算所得出的社会物流成本数据只能是一个粗略值。在各企业经过核算所得物流成本经过连续、系统、全面的统计后，将各企业层面的物流成本数据进行归集和统计，可以提高社会物流成本数据的准确性，同时还可采用一定的方法确定出行业平均物流成本，从而使行业内不同企业之间以及企业与行业标准物流成本的比较成为可能，为完善社会物流成本和行业物流成本管理奠定基础。
2.3.1.2 物流成本核算的对象和计量单位
确定物流成本的核算对象也就是要将物流成本归集落实到成本的“载体”即具体
的成本对象上。成本核算对象不同，其所得物流成本的数据结果也不同，但成本核算对象一经确定就不能任意变更，所有的原始记录，都必须按照确定的成本核算对象填写清楚，以便于归集和分配耗费。从物流成本归集的范围来看，物流成本核算的对象有以下几种：
1、以支付形态作为物流成本的核算对象
以按支付形态分类的成本作为物流成本核算对象，是获得物流成本数据的重要途径。在核算物流成本时，由于原始数据是来自财务部门提供的真实数据，而以支付形态表现的物流成本是企业物流成本发生的最原始的状态，因此，首先要将企业的物流成本分为自营物流成本和委托物流成本。以支付形态分类的成本按照一定的标准和适于企业特点和条件进行剥离，可以得到不同形态的物流成本支出数据，使得物流成本的核算无论采用何种方法，所用原始的财务数据出处都有确切的来源，并便于物流成本数据在不同用途上的归类和利用。
2、以物流成本项目作为物流成本核算对象
以物流成本项目作为物流成本核算对象，即将物流成本分为物流功能成本和存货相关成本两大项。以各种物流功能作为对象核算物流成本可以看出各种功能所耗费的成本，进行功能作业管理和设定合理化目标，特别是在物流功能性业务部门分工明显如设有运输部、仓储部等的企业，便于确定各自的成本，当需要外包时也便于确定外包物流的招标底价；而以存货为对象核算物流成本，可以掌握与存货有关的物流成本支出，分析加速存货周转对降低物流成本的现实价值，对于提高企业资金利用效率、降低和防范由于存货过多给企业带来的风险具有重要意义。
3、以物流范围作为物流成本核算对象
以物流范围作为物流成本核算对象，就是对企业连续的物流过程人为地分段截取，把企业物流划分成供应物流、企业内物流、销售物流、回收物流和废弃物流五个物流过程分别核算其物流成本，这些物流过程实际上是紧密相连的，但按物流范围划分和核算物流成本可以分别得出这些物流过程的物流成本，便于企业从流程观掌握物流成本在每一过程环节的数额和物流成本总额全貌，并可依据这些数据核算出产品在整个物流过程的总成本和各环节的平均物流成本，用与同业同类产品的标杆或行业平均物流成本水平进行分析和比较。
4、以各部门作为物流成本核算对象
以企业各部门作为成本核算对象，便于明确企业各部门的物流成本责任，开展物流责任成本管理和对各部门进行绩效考核，这对物流成本的控制很有效果。但在实际操作中因为控制物流成本的指标分劈落实到部门，各部门因强调自己单方面的利益而对企业物流一体化、系统化所要求的作业无缝衔接也有可能存在不利的一面。
5、以产品作为物流成本核算对象
以产品为对象核算物流成本，主要用于生产流通企业核算为组织该产品的生产、销售所耗费的物流成本开支情况。以某产品为对象核算物流成本可了解各类产品的物流成本情况，便于与不同企业同类产品的物流成本进行比较，分析其物流成本在总成本中的构成比例和产品的盈亏状况。但由于生产企业要涉及到在制产品与完工产品的成本分配问题，流通企业要考虑进货和出货差额的毛收入与商品周转率之积的交叉比率，因而在实际核算中，以产品为对象核算物流成本要复杂得多。
此外，还有以地区为对象、以物流设备和工具为对象、以物流作业为对象等多种物流成本核算对象。在理论上，企业可以把全部物流活动和过程作为物流成本的核算算对象，成本对象可以划分为若干维度维数越多，物流成本信息越详细和完整，物流成本信息的综合可用性就越高，对企业的有关决策支持效果就越明显，但与此同时物流成本核算的工作量和难度也要随之递增。因此，核算工作本身所需要的成本是否有相对应的效益或预期的效益产生，这就取决于企业对物流成本管理具体目标的实际需要，也即成本对象划分维度的选取应该符合成本——效益原则。同时，无论采用何种对象核算物流成本，都应该确保：不漏项、不交叉重复、标准统一、口径一致。在本文中出于成本效益原则，选择以物流范围作为物流成本核算对象。
至于物流成本的计量单位，在没有确定物流成本的核算对象之前，其成本计量的单位很难确定。一般情况下，我们常常可以采用“元/产量”、“元/工作量”等作为成本对象的计量单位。而事实上，由于“物流工作量或物流作业量”这一指标的内涵非常广泛，它是一个几乎能够覆盖到整个物流活动的指标，单从其内容上要将它完整地描述和解释清楚就相当复杂，更何况要从可计量的角度进行高度概括和明确定义为一适用指标，因此也就难以得出统一的、对于所有物流作业都适用的、理想的“元/物流工作量”的复合计量结果。正因如此，在未确定具体的物流成本核算对象之前，它仅可作为一个概念性指标而非可计量指标。而确定了物流成本的核算对象后，成本核算的计量单位是可以确定的，具体可采用“元/产品”、“元/吨公里”、“元/吨”、“元/件”、“元/面积”等等。
2.3.1.3 物流成本核算的核算期和数据来源
成本核算期是归集费用到成本对象的时间跨度或范围，这也是核算成本必须确定的问题。在实际成本核算中，成本核算期有的与会计期间一致，有的与会计期间不一致，如生产制造业是按产品的生产周期或公历月份,种植业按一个轮作周期,服务业一般按公历月份等作为成本核算期。业务合同的有效期随企业间的相互依存关系不同也有长短之分，如与客户之间建立战略联盟关系所签定的合同有效期限，有的长达数年，合同的营运周期出现跨越会计期间的情形，若以营运周期作为成本核算期，也就是要等到该项合同履行完成之后才能提供其成本信息，这不符合财务会计的及时性原则。特别是当企业要求供货商或物流供应商提供配送或者自动补货则是需要即时完成的。
在这种情况下，若以营运周期作为成本核算期，实务中是很难达到这个即时成本信息要求的。因此，企业一般应该采取与会计期间一致的物流成本核算时间范围，按公历月份作为成本核算期至于时间跨度长于某一会计期间的业务项目，需要正确划分不同成本核算期物流成本的费用界限和处理待摊费用和预提费用，可以采用完工百分比法等方法来确定其当期的成本。
核算物流成本必须确定构成其成本的原始数据从何而来，也即获取原始数据的方法途径。要确定物流成本原始数据的取得方法，应该遵循以下四方面原则①有关成本数据归集相对容易并可有效剥离；②物流费用内容比较简单且便于使用；③对成本数据利用的目的明确，便于寻找物流成本数据涨落变化的具体原因；④作为时间序列的成本数据必须具有连续性等。由于物流成本核算的目的是为实施物流成本管理提供依据，所以应从便于管理的高度来明确核算目的，使核算出的成本数据既有利于与外部进行比对，又有利于在内部进行分析。因此，通常情况下以现有会计核算的原始资料为成本核算的基础数据来源。以现有会计核算系统为基本框架体系，使得物流成本核算范围既以会计核算资料为基础，又对会计核算范围有所突破，体现出物流成本内涵属于管理会计范畴的一面。
2.3.2 企业物流成本核算现状
1、物流成本没有独立的科目。物流成本在企业财务会计制度中没有单独的科目，而是与其他成本混同在一起核算，致使有关物流成本的数据需从相关会计科目中抽离归纳，过程复杂且数据的时效滞后，因此很难对企业发生的物流成本做出准确、全面的核算与分析，不利于物流成本管理。
2、物流成本的构成模式尚未建立，物流成本的核算范围还不清楚。企业物流成本构成模式尚无定论，物流成本核算范围更是混乱。即采购物流费、生产物流费、销售物流费等是否都包括在物流成本核算中；运输、保管、包装及信息等各物流环节中，以哪些环节作为物流成本的核算对象；与物流相关的人工费、物流设施建设费、维修费等选择哪几种费用列入物流成本中。目前这个问题造成企业对物流成本的内涵理解过于简单，使企业物流成本核算结果偏颇20。现行会计制度通常将一些应计入物流成本的费用与企业的其他经营管理费用混同核算，使得在实际核算物流成本时，对上述费用的分解还同时存在一个制度规范的问题。
3、统一的物流成本核算标准的可操作性还有待提高。我国 2006 年 9 月出台的国家标准GB/T 20523—2006《企业物流成本构成与核算》中，明确了物流成本的范围、内涵以及核算过程。对于我国企业如何选择适合自己的核算模式与方法，在此标准的基础上，研究和制定出一套适合自身需要的成本核算方法，还需要进行理论研究和实务探讨。
20 吴建华. 现代物流管理方法在企业物流管理中的应用. 西南财经大学, 2005, 2: 3~12
3 企业物流成本核算方法研究
3.1 企业物流成本的三种核算方法
3.1.1 物流成本的统计核算方法
物流成本统计方法不需要设置完整的凭证、帐户和报表体系，主要是通过对企业现行成本核算资料的解剖分析，分离出物流成本的部分，按不同的物流成本核算对象进行重新归类、分配和汇总，加工成所需物流成本信息的方法。
3.1.2 物流成本的会计核算方法
物流成本会计核算方法就是采用货币作为主要的计量尺度, 利用设置账户、填制会计凭证、登记账簿和编制会计报表等会计专门方法对物流成本进行连续、系统、全面地记录、核算及报告来核算物流成本的方法。具体包括两种形式：一是结合财务会计体系的物流成本核算模式，即把物流成本核算与企业财务会计成本核算结合起来进行，在现在成本核算的基础上增设与物流成本相应的会计科目、凭证和账簿；二是独立的物流成本核算模式，这种模式要求把物流成本核算与财务会计核算体系截然分开，单独建立起物流成本核算的会计科目、凭证和账簿。
3.1.3 物流成本的作业成本核算方法
作业成本核算是建立在“作业”这一基本概念基础上的, 其基本原理是产品消耗作业, 作业消耗资源。用作业方法核算产品成本时, 需要将着眼点从传统的“产品”转移到“作业”上, 以作业为中心。
3.1.4 三种核算方法的比较
物流成本的统计核算方法是一种较简单, 实施成本较低的核算方法。该方法的缺陷主要是不能连续、全面、系统地反映物流费用, 采用该方法得出的物流成本信息精确度相对较差。
物流成本的会计核算方法具有以下明显优点:( 1) 核算的物流成本较为精确;( 2) 有助于企业物流成本核算工作的规范化、系统化和持续进行, 通过这种方法, 管理人员可以方便地了解日常的物流成本;( 3) 与物流成本的统计核算方法相比, 会计核算方法可以减少物流成本与会计成本核算之间的重复性工作, 有助于物流工作获得财务部门的支持, 便于进行成本分析, 进而推动企业整体管理效益的提高。但其弊端在于核算过程较为复杂, 且现有的会计核算是按照劳动力和产品来分摊企业成本的, 这种方法掩盖了企业的基本活动, 忽视了各项活动之间的联系, 不能适应物流跨边界性这一特征, 不能跟踪物流成本的真实发生环节; 另外该种方法的实施需要一定条件, 如因为物流会计核算、核算与产品成本核算是一项交叉工作,需要有高水平的会计人员等等。
物流成本的作业成本法将物流成本按作业分类, 便于企业分析成本结构, 深入管理; 该核算方法科学、精确, 基本涵盖了物流活动的各个方面, 可以暴露出物流流程中存在的问题。利用作业成本法核算物流成本可望达到全面真实地揭示物流费用的目的, 是物流成本核算最为有力的工具, 也是目前物流成本核算中较为高级的核算方法。但是, 以作业为基础作物流成本分析仍存在着一定的问题: 首先, 该方法要求在所有物流活动节点实施, 需要操作人员具有较高的成本分析水平; 其次是核算科目繁多, 分类归总工作量大, 会造成核算工作直接成本下降, 间接费用上升。
可以看出，物流成本的会计核算方法和统计核算方法属于传统的物流成本核算方法，其精确度不是很高，多适用于中小企业。作业成本法对企业会计基础工作、电算化水平等的要求很高，实施成本也相对较高，多适用于实力强，管理水平高的企业。如何将三种方法相结合，建立起具有广泛适用性和可操作性的物流成本核算方法，是本章要解决的问题。
3.2 物流成本的管理会计核算方法
物流成本的管理会计核算方法就是不完全通过凭证、账户、报表对物流成本进行连续、系统、全面地记录、核算、报告，但需要建立管理会计备查账，辅之以财务会计资料对相关物流成本进行核算的一种方法。
3.2.1 物流成本核算科目设置
核算物流成本往往需要设置物流成本辅助账户，具体需要设置哪些物流成本账户，取决于物流成本核算对象的选取和物流成本管理的要求。基本的物流成本核算对象主要包括三维，即以物流成本项目、物流范围和物流成本支付形态作为成本核算对象，根据三个维度，以“物流成本”作为一级账户；以各物流范围成本作为二级账户，具体包括“供应物流成本”、“企业内物流成本”、“销售物流成本”、“回收物流成本”和“废弃物物流成本”五个二级账户；以各物流项目成本作为三级账户；以各支付形态物流成本作为四级账户。例如：物流成本—供应物流成本—运输成本—人工费、物流成本—企业内物流成本—装卸搬运成本—维护费，等。按照以上思路，我们需要设置100多个物流成本明细账户。在实践中，可根据本企业情况，通过分析有关会计资料，仅对企业本会计期间发生的成本设置相应的明细账户，不需要一一设置。
3.2.2 管理会计核算方法下物流成本的分类
在本文第二章物流成本分类中指出：物流成本既包括会计核算中实际发生的、计入企业实际成本费用的各项支出，也包括会计核算中没有实际发生，但在物流管理决策中应该考虑的成本支出。在此物流成本按在会计核算中是否反映，分为显性成本和隐性成本。
显性物流成本主要是指现行会计核算中已经反映，可以从会计信息中分离和核算
的物流成本，它包括直接显性物流成本和间接显性物流成本。隐性物流成本指现行会计核算中没有反映，需要企业在会计核算体系之外单独核算的那部分物流成本。
将物流成本划分为显性成本和隐性成本是现代物流成本管理的必然要求，可以加强显性物流成本管理，减少实际发生的成本支出，同时还考虑了资金时间和风险价值，减少未实际记录的成本损失，因而具有相对的成本节约理念。
3.2.3 显性物流成本的核算
对于这部分成本的核算，企业可根据本企业的实际情况，选择在期中或期末收集相关信息进行物流成本核算。考虑到成本与收益的配比，以及我国工业企业的整体成本管理水平和信息化状况，本文采用期末收集相关信息。在这种情况下，企业平时则不需进行额外的处理，按照企业会计准则的要求进行会计核算，期末（月末、季末、年末）通过对有关物流业务的原始凭证和单据进行再次的归类整理，对现行成本核算资料进行解剖分析，从而得出物流成本的部分，加工成物流成本的信息。其具体步骤为：
首先，对企业会计核算的有关成本费用科目包括管理费用、销售费用、财务费用、生产成本、制造费用、其他业务成本、营业外支出以及材料采购等科目及明细逐一进行分析，确认物流成本的内容。
其次，对于应计入物流成本的内容，企业在期末根据设置的科目分类归集物流成本，分别反映出按物流成本项目、物流范围和物流成本支付形态作为归集动因的物流成本数额。
第三，对显性成本中的直接成本和间接成本采用多阶段法进行核算。多阶段法的核算流程如图3.1
3.2.4 隐性物流成本的核算
本文主要指存货占用自有流动资金所发生的机会成本，这部分物流成本的核算，需要在期末根据有关存货统计资料按照一定的公式来核算。其具体步骤为：
首先，期末（月末、季末、年末）对存货采购在途、在库和销售在途三种形态分别统计出账面余额。
其次，按照公式：存货资金占用成本＝存货账面余额（存货占用自有资金）×行业基准收益率，核算出存货占用自有资金所产生的机会成本。
对于制造企业而言，若企业计提了存货跌价准备，则存货账面余额为扣除存货跌价准备后的余额。若企业无法取得有关行业基准收益率的数值，也可使用一年期银行贷款利率或企业内部收益率核算。
3.3 企业间接物流成本的分配
3.3.1 作业成本法概述
作业成本法（Activity-Based Costing），简称 ABC，也称作业成本会计或作业成本核算制度。它是以物流成本动因理论为基础，通过对作业（Activity）进行动态追踪，反映、计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用情况的方法。
3.3.1.1 作业成本法的基本概念
作业，就是指企业为提供一定量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等的集合体。
成本动因是指导致企业成本发生的各种因素，也是成本驱动因素。它是引起成本发生和变动的原因。成本动因按其对作业成本的形成及其在成本分配中的作用可分为资源动因和作业动因。
资源动因，主要用于在各作业中心内部成本库之间分配资源。
作业动因，主要用于将各成本库中的成本在各产品之间进行分配。作业中心是成本归集和分配的基本单位，它由一项作业或一组性质相似的作业所组成。根据管理上的要求，企业可以设置若干不同的作业中心，其设立方式与成本责任单位相似。由于作业消耗资源，所以伴随作业的发生，作业中心也就成为一个资源成本库，也称为作业成本库。
3.3.1.2 作业成本法的基本原理
作业成本法的理论基础可以描述为企业的成本和价值不是孤立存在的，它们以作业为中介联系在一起，而作业是资源转换为产出必不可少的关键环节。在这种理论基础的指导下，作业成本法将产品的成本看成是资源的耗费而非成本的发生，而要了解资源的耗费就需要对企业的作业活动进行分析，在这个分析过程中，作业成本法以成本动因为基本依据，根据产品生产经营过程中发生和形成的产品与作业、作业链与价
值链的关系，通过对成本发生原因的正确分析，以作业为中介，将资源的耗费成本分配到产品中。这种做法的结果是把传统成本法下不能直接追踪到各产品的间接费用，以作业为中介进行归集，并通过产品消耗各作业的情况，将其分配到产品中。
作业成本法作为一种正确分配间接费用、准确核算产品制造费用的方法被提出，其基本思想是在资源和产品之间引入一个中介——作业，其基本原理阐述为作业消耗资源，产品消耗作业生产导致作业的发生，而作业导致成本费用的发生。根据这一基本原理作业成本核算将资源在产品上的分配过程分为两个阶段：第一个阶段，确认主要作业，分析和确定生产经营过程消耗的各类资源费用，确定资源动因并核算资源动因率，然后按照各作业消耗资源动因的数量将资源费用分配到各作业；第二个阶段，分析和确定作业动因，核算作业动因分配率，然后按照各产品消耗作业动因的数量将作业归集的资源费用分配到最终产品。其中，资源动因率等于某项资源费用除以各作业消耗该项资源费用的资源动因量之和，作业动因率等于某项作业的资源费用除以各产品消耗该项作业的作业动因量之和。
3.3.1.3 作业成本法分配物流间接费用的适用性
生产企业的物流运作方式，决定了继续延用传统方法核算物流成本很难做到合理、科学、准确地对物流成本进行掌握和控制，而物流运作的方式正与作业成本法的条件和思想相吻合。
1.作业成本法使成本核算、控制和分析更具科学性，对间接成本的分配更为合理。作业成本法正是针对制造费用(生产企业)、间接费用(生产和服务企业)比例很高的企业而提出的。制造企业的物流活动过程涉及的间接费用比例甚高，且不能直接归入直接成本，通常物流成本是以企业间接费用的形式存在的，这个特点与作业成本法适用的条件不谋而合。作业成本法采用多种标准分配物流成本，即采用不同的成本动因来分配各项物流成本，能正确反映不同物流作业对象的特性，反映不同物流工艺过程对成本发生的不同影响。
2.作业成本法体现了现代企业的物流成本管理理论和价值观念。作业成本法适用于产品(服务)品种结构复杂、工艺多变、经常发生调整生产作业的情况。而企业的物流活动提供的正是无形服务，其物化表现为企业生产的产品，每种产品所要求的服务都是不一样的。同时作业成本法能辅助企业准确掌握提供物流服务的成本，进而辅助产品定价、客户盈利性分析以及物流流程改进等。在企业的物流成本管理中应用作业成本法不但可以去除无效成本，而且还可以再造整个物流流程。
3.作业成本法使企业更加便于进行物流绩效评价与考核。作业成本法通过建立的作业也就是各个责任中心，可以真实核算各种产品生产经营过程的物流资源消耗，比传统成本核算方法容易发现具体问题，并对问题产生的原因进行深入分析，进而发现造成物流成本超支、节约的各项技术、组织与管理等方面的原因，明确责任所在，并
据此协调各方面的工作，以达到改进物流系统、降低物流成本、提高物流作业的效率、改善物流管理，降低物流成本的目的。这种建立在市场基础上，以作业为驱动中心的核算机制使各部门、各环节管理人员对物流成本的责任更加明确，更有利于进行物流绩效的评价与考核。
3.3.2 运用作业成本法分配间接物流成本
作业成本法的核心思想是在资源和成本核算对象之间插入了作业，通过对间接物流成本使用多种分配标准，从而使其分配更为准确。本文将运用作业成本法对间接物流成本进行分配，具体内容如下：
1、选取核算物流成本的资源
从成本费用类科目入手，包括管理费用、销售费用、财务费用、生产成本、制造费用、其他业务成本、营业外支出以及材料采购等科目入手，找出最原始的费用支付形态，例如人工费、材料费、折旧费、维修费、办公费、通信费等。
2、界定核算物流成本的作业
在对作业流程中心布局进行细致了解掌握的基础上，应该界定出各个作业环节的范围。作业是工作的各个单位，作业的类型和数量会随着企业的不同而不同。物流作业主要包括物流作业包括运输作业、储存与保管、包装作业、装卸搬运作业、流通加工作业、信息处理等。
3、确定资源动因, 分配资源耗费至作业成本库
资源动因联系着资源和作业，它把总分类账上的资源成本分配到作业。具体公式为：资源动因分配率=某项资源耗费/该项资源耗费的动因量
某项作业应分配的资源耗费=该项作业所耗费的资源动因量×资源动因分配率
4、确定成本动因, 分配作业成本至成本对象
确定成本动因，应考虑其与成本核算对象之间的相关性，可计量性并考虑成本收益原则，在此前提下，选择适合企业实际运作情况的成本动因，将各作业成本分配至最终成本核算对象。由于分配和核算的最终目的是要获取物流成本的相关信息，在本方法中以物流范围作为成本核算对象，因此只需将各物流作业核算分配至供应物流、企业内物流、销售物流、回收物流和废弃物流五个物流过程即可。
……
第
二 阶
段
图3.2 作业成本法分配间接物流成本流程图
4 物流成本核算的实际应用
4.1 企业概况
A企业是一个加工制造企业。截至2007年底，该公司资产总额4948.80万元，2007年实现销售收入0.98亿元，实现利润总额1960.60万元。内部设有会计部（兼做信息工作）、人事部、采购部、生产部、仓储部和销售部6个部门，共有员工347人，其中采购人员8人，生产人员185人，营销人员60人，其余为管理人员。该公司有一个总面积约4250平方米的仓库，用于储存原材料、产成品等存货，而运输业务和装卸搬运业务均由外部人员承包，公司支付运费和装卸搬运费。
4.2 企业物流成本核算
本案例中以A公司2007年12月有关成本费用资料为依据，核算2007年12月的物流成本。该企业的成本费用科目有生产成本、制造费用、销售费用、管理费用、财务费用、营业外支出和其他业务成本，其中营业外支出2007年12月无发生额。核算时根据物流项目构成划分作业中心，其中包括运输、仓储、包装、装卸搬运等作业中心。具体核算步骤如下：
1、获取A公司2007年12月相关成本费用发生额及明细资料并逐项分析哪些与物流成本相关。具体分析结果见表4.1、表4.2、表4.3、表4.4、表4.5：
表4.1 2007年12月管理费用明细及物流成本相关性分析表 管理费用
明细帐户 发生额（元） 是否与物流成本相
关 备注
工资是 含物流信息人员工资
折旧费是 含物流信息设施折旧
办公费否 主要为人事部、会计部、总经理办公室费用 差旅费否 主要为人事部、会计部、总经理办公室人员费用坏账损失否
税金否 主要为人事部、会计部、总经理办公室人员费用职工福利费是 含物流人员费用
职工培训费是 含物流人员费用
职工劳动保险费是 含物流人员费用
劳动保护费否 主要为人事部、会计部、总经理办公室费用 邮电费否 主要为人事部、会计部、总经理办公室费用 低值易耗品摊销否 主要为人事部、会计部、总经理办公室费用
其他否 环境保护费否
修理费否 主要为人事部、会计部、总经理办公室费用 统筹医疗金是 含物流人员费用 合计
2013616.72
表4.2 2007年12月制造费用明细及物流成本相关性分析表
制造费用 明细项目
发生额 （元）
是否与物流成本相关
备注
折旧费是 含车间包装设备折旧费 修理费是 含车间包装设备修理费 水费否 主要为车间制造耗用水费 邮电费否 主要为车间人员支出费用 保险费是 含存货和包装设备保险费用 劳动保护费是 职工福利费是 试验检验费否 低值易耗品摊销否
含包装工人费用 含包装工人费用
主要为制造产品而发生的费用 主要为车间低值易耗品
办公费是 为车间管理人员办公费（含包装业务） 照明电费是
含仓库电费
其他否
合计
150436.73
表4.3 2007年12月销售费用明细及物流成本相关性分析表
销售费用 明细项目
发生额 （元）
是否与物流成本相关
对外支付运费 对外支付装卸费
备注
运输费是 装卸费是
保险费是 铁路运输保险费 广告费否 差旅费否
主要为广告宣传费
主要为业务部门人员发生费用
邮电费是 含物流信息费
工资是 业务部门（含物流业务）人员费用
低值易耗品是 折旧费是
主要为包装材料及周转用仓库篷布费用 主要为仓库及业务办公用房折旧费
其他否 劳动保护费是 合计
业务部门（含物流业务）人员费用
表4.4 2007年12月生产成本明细及物流成本相关性分析表
生成成本 明细项目
发生额 （元）
是否与物流成本相关
备注
生产产品耗用的主要原料 含包装材料
含包装设施耗用电费
直接材料否 辅助材料是 燃料及动力是
工资是 含包装工人工资 制造费用否 合计
制造费用结转
表4.5 2007年12月财务费用明细及物流成本相关性分析表
财务费用 明细项目
发生额 （元）
是否与物流成本相关
主要为购买原材料所发生的贷款利息支出
备注
金融机构手续费否 利息支出是 汇兑损失否 利息收入否 合计
2、对表4.1、表4.2、表4.3、表4.4、表4.5中与物流成本有关的费用内容进行汇总：
表4.6 物流成本相关费用明细汇总表
序号
1 2 项目 发生额 备注
管理费用—折旧费（表4.1）含物流信息设施折旧
管理费用—工资（表4.1） 销售费用—工资（表4.3） 生产成本—工资（表4.4）
75235.27
含业务人员（包括物流）费用
49178.54 91781.02
管理费用—福利费、培训、保险及统
筹医疗金（表4.1） 3
制造费用—职工福利费、劳动保护费
61972.38
公司全体人员（含物流人员）费用
（表4.2）
3507.56
销售费用—劳动保护费（表4.3）4 制造费用—折旧费（表4.2） 46923.92 含车间包装设备折旧费、修理费 49473.52
制造费用—修理费（表4.2） 5 6 7 8
制造费用—保险费（表4.2）含存货和包装设备保险费 制造费用—办公费（表4.2）含包装业务费用 制造费用—照明电费（表4.2）含仓库电费 销售费用—运输费（表4.3）
240740.45 对外支付运费 24923.68 对外支付装卸费
销售费用—装卸费用（表4.3） 9
销售费用—保险费（表4.3）铁路运输保险费
10 销售费用—低值易耗品（表4.3）主要为包装材料及周转用仓库篷布费用11 销售费用—折旧费（表4.3）主要为仓库及业务办公用法折旧 12 销售费用—邮电费（表4.3）含物流信息费 13
生产成本—辅助材料（表4.4）含包装材料
生产成本—燃料及动力（表4.4）含包装设施耗用电费
主要为购买原材料所发生的贷款利息支14 财务费用—利息支出（表4.5）出
合计
3、物流成本资料分析及物流成本核算。根据会计明细账、记账凭证、原始凭证及其他相关资料，对表6中与物流成本有关的费用逐项进行分析，并设物流成本辅助帐户，按三个维度核算物流成本：
（1） 对于管理费用——折旧费28839.66元，经查明细资料，其中微机等信息设施的折旧费为4806.61元。该项费用按微机工作时数进行分配。会计部提供的物流成本核算信息需求表见表4.7：
表4.7 物流成本核算信息需求表
项目 信息
会计部在岗人数人 专职从事物流信息工作人数 兼职从事物流信息工作人数
0人 2人
兼职物流信息人员12月份工作时数小时 兼职物流信息人员12月份使用微机从事信息工作时数小时
兼职物流信息人员月份使用微机从事企业内物流信息工作时数
小时
根据上述有关资料及表7提供的信息，物流信息成本核算如下： 物流信息工作时数占全部信息工作时数的比例为28.5÷184=15.49% 物流信息作业维护费=4806.61×15.49%=744.50 将上述核算结果计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—物流信息成本—维护费 744.50 （2） 对于人工费用支出，包括管理费用—工资75235.27元，销售费用—工资49178.54元，生产成本—工资91781.02元，经查明细资料，管理费用—工资 75235.27中含物流信息人员工资，该企业财务部门2名员工兼作信息系统管理员，每月工资为3000元，该项费用按物流信息工作时数进行分配；销售费用—工资49178.54中含仓储人员工资18500元，该企业共有仓储人员10人，其中两人从事仓储管理工作，工资为4500元，另外8人从事仓储业务工作，工资为14000元；生产成本—工资91781.02中含包装人员工资19300元，该企业共有包装人员15人，其中一人从事包装管理工作，工资为2500元，14人从事包装业务工作，工资为16800元；相关物流成本核算如下：
物流信息工作时数占全部工作时数的比例=28.5÷368=7.74% 物流信息作业人工费=3000×7.74%×2=464.67 物流仓储作业人工费=14000 物流包装作业人工费=16800
物流管理作业人工费=4500 + 2500=7000 将上述核算结果分别计入各物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—物流信息成本—人工费 464.67 —仓储成本—人工费 14000.00 —包装成本—人工费 16800.00 —物流管理成本—人工费 7000.00 （3） 对于管理费用—福利费、培训、保险及统筹医疗金61972.38 元，制造费用—职工福利费、劳动保护费3507.56 元，销售费用—劳动保护费500.94 元，经查明细资料，管理费用—福利费、培训、保险及统筹医疗金61972.38元为全体员工所发生的费用支出，制造费用—职工福利费、劳动保护费3507.56 元和销售费用—劳动保护费500.94元为采购、生产和营销部门人员所发生的费用支出，上述费用支出按物流作业职工人数进行分配。
根据上述有关资料，相关物流成本核算如下： 包装管理人员占企业总人数的比例=1÷347=0.29% 包装作业人员占企业总人数的比例=14÷347=4.03%
仓储管理人员占企业总人数的比例=2÷347=0.58% 仓储作业人员占企业总人数的比例=8÷347=2.31%
包装管理人员占企业采购、生产、营销部门人数的比例=1÷（8+185+60）=0.4% 包装作业人员占企业采购、生产、营销部门人数的比例=14÷ （8+185+60）=5.53% 仓储管理人员占企业采购、生产、营销部门人数的比例=2÷ （8+185+60）=0.79% 仓储作业人员占企业采购、生产、营销部门人数的比例=8÷ （8+185+60）=3.16% 包装管理人员人工费=61972.38×0.29%+（3507.56+500.94）×0.4%=195.75 包装作业人员人工费=61972.38×4.03%+（3507.56+500.94）×5.53%=2719.16 仓储管理人员人工费=61972.38×0.58%+（3507.56+500.94）×0.79%=371.11 仓储作业人员人工费=61972.38×2.31%+（3507.56+500.94）×3.16%=1558.23 将上述核算结果分别计入各物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—物流管理成本—人工费 566.86 —包装成本—人工费 2719.16 —仓储成本—人工费 1558.23 （4） 对于制造费用—照明电费20146.14元，经查明细资料，其中含有支付仓库照明电费4432元，支付车间照明电费15714.14元。车间共有生产工人100人，其中从事包装作业人数为15人。车间照明电费按从事物流作业的人数进行分配。
包装作业人数占车间生产人数比例=15÷100=15% 包装作业消耗的照明电费=15714.14×15%=2357.12 仓储作业消耗的照明电费=4432.00 计入辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—包装成本—一般经费 2357.12 —仓储成本—一般经费 4432.00 （5） 对于制造费用—折旧费46923.92 元和制造费用—修理费49473.52元，经查明细资料，折旧费中含包装设备折旧费7300元，修理费中含包装设备修理费6104元。
包装作业的维护费=7300+6104=13404
物流成本—企业内物流成本—包装成本—维护费 13404.00 （6） 对于制造费用—保险费 17347.20 元，经查明细资料，其中含有采购存货保险费用6928.40元，包装设备保险费3347.95元。
物流成本—企业内物流成本—包装成本—维护费 3347.95
—供应物流成本—存货保险成本—特别经费 6928.40
（7） 对于制造费用—办公费357.90元，经查明细资料，该项费用为车间管理人员所耗办公费，车间管理人员5人，其中包装作业管理人员1人。该物流作业职工
人数分配。
根据上述有关资料，相关物流成本核算如下：
包装作业管理人员人数占车间管理人员人数比例=1÷5=20% 物流管理作业一般经费=357.90×20%=71.58 将上述核算结果计入相关物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—物流管理成本—一般经费 71.58 （8）对于销售费用—运输费240740.45 元和销售费用—装卸费24923.68 元，经查明细资料，上述两项费用均为对外支付费用。经查相关统计资料，外部运输队12月行驶里程数为48000公里，其中材料采购阶段行驶里程数为16000公里，产品销售阶段行驶里程数为32000公里；外部装卸队12月共搬运装卸货物1400吨，其中采购阶段装卸搬运材料400吨，在企业内仓库与车间之间搬运各种材料约200吨，销售阶段装卸搬运产品800吨。运输费用按里程数进行分配，装卸费按货物重量进行分配。 根据上述有关材料，相关物流成本核算如下：
供应阶段行驶里程数占全部里程数比例=16000÷48000=0.3333 销售阶段行驶里程数占全部里程数比例=32000÷48000=0.6667 供应阶段装卸货物吨数占全部装卸货物吨数比例=400÷1400=0.2857 企业内物流阶段装卸货物吨数占全部装卸货物吨数比例=200÷1400=0.1429 销售阶段装卸货物吨数占全部装卸货物吨数比例=800÷1400=0.5714 供应阶段负担对外支付运输成本=240740.45×0.3333=80238.79 销售阶段负担对外支付运输成本=240740.45×0.6667=160501.66 供应阶段负担对外支付装卸搬运成本=24923.68×0.2857=7120.70 企业内物流阶段负担对外装卸搬运成本=24923.68×0.1429=3561.59 销售阶段负担对外支付装卸搬运成本=24923.68×0.5714=14241.39 将上述核算结果分别计入各物流成本辅助账户：
物流成本—供应物流成本—运输成本—委托 80238.79 —装卸搬运成本—委托 7120.70 —企业内物流成本—装卸搬运成本—委托 3561.59 —销售物流成本—运输成本—委托 160501.66 —装卸搬运成本—委托 14241.39 （9） 对于销售费用保险费2408.00 元，经查明细资料，该项费用为铁路运输途中保险费支出。其中采购材料支付904元，销售产品支付1504元。
将上述物流成本信息分别计入相关物流成本辅助账户：
物流成本—供应物流成本—存货保险成本—特别经费 904.00 —销售物流成本—存货保险成本—特别经费 1504.00
（10）对于销售费用—低值易耗品摊销3128.60元，经查明细资料，其内容主要为包装用材料及周转使用的露天仓库篷布，其中包装材料摊销额1012.40元，仓库篷布摊销额为2116.20元。
将上述有关物流成本信息计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—包装成本—材料费 1012.40 —仓储成本—维护费 2116.20
（11）对于销售费用—折旧费11044.22元，经查明细资料，其内容主要为仓库及业务办公用房折旧费，其中仓库折旧费为9444.20元。
将上述有关物流成本信息计入有关物流成本辅助账户： 物流成本—企业内物流成本—仓储成本—维护费 9444.20
（12）对于销售费用—邮电费2640.00元，经查明细资料，主要为采购、营销部门发生的邮件信息费，据统计，邮电费中约80%与物流信息相关，其中40%与材料采购有关，60%与产品销售有关。
根据上述有关材料，相关物流成本核算如下： 物流信息成本=2640×80%=2112
供应阶段负担物流信息成本=2112×40%=844.80 销售阶段负担物流信息成本=2112×60%=1267.20 将上述核算结果计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—供应物流成本—物流信息成本—一般经费 844.80 —销售物流成本—物流信息成本—一般经费 1267.20
（13）对于生产成本—材料247521.79元和生产成本—燃料及动力138052.38元经查明细资料，辅助材料247521.79元中包含包装材料172000元。燃料及动力138052.38元按耗用电力度数分配，12月份生产车间耗用电力总度数为3000度，其中含包装设备耗用电力240度。
根据上述有关材料，相关物流成本核算如下：
包装设备耗用电力度数占耗用电力总度数的比例=240÷3000=8% 包装作业耗用电费=138052.38×8%=11044.19 将上述有关信息计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—包装成本—材料费 172000.00 —维护费 11044.19
（14）对于财务费用—利息支出6380.00元，经查明细资料，主要为购买原材料所发生的借款利息支出。
将上述信息计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—供应物流成本—流动资金占用成本—特别经费 6368.00
（15）该公司2007年12月底仓库存货结余明细如下：原材料结余9740526.40kg，产成品结余3232489.20kg，副产品结余1185760kg，结余价值总额30247681.56元，月初结余价值总额为24647543.73元。（一年期银行贷款利率5.58%）
根据上述有关材料，相关物流成本核算如下：
存货占用资金所产生的机会成本=（30247681.56+24647543.73）÷2×5.58%÷12=127631.40
将上述核算结果计入有关物流成本辅助账户：
物流成本—企业内物流成本—流动资金占用成本—特别经费 127631.40 3、填写物流成本核算表
表4.9 企业物流成本主表
究研法方算核本成流物业企 文论位学士硕学大易贸济经都首页
34 共 页 53 第
首都经济贸易大学硕士学位论文 企业物流成本核算方法探析
4.3 小结
A公司2007年12月物流成本总额为674194.99元，其中自营物流成本为408530.86元，委托物流成本为265664.13元。委托物流成本是可以从明细科目中直接得到的数据，也是大多数企业所谓的狭义物流成本，但其占物流总成本的39.40%，占半数以上的自营物流成本只有通过逐项分析与核算才能得到，关注这部分物流成本，并对其进行有效的管理和控制，将为企业挖掘更为广阔的利润空间。
在自营物流成本中，物流功能成本（265195.06元）和存货相关成本（143335.80元）所占的比重分别为65%和35%。
图4.1 物流功能成本比例图
从图4.1中不难看出，在物流功能成本中，包装成本（224977.72元）所占比重最大，占自营物流成本的84%，其次为仓储成本（29250.63元）。应重点分析包装成本的支出构成情况。
图4.2 包装成本支出结构图
第 36 页 共 43 页
从图4.2可以看出，用于包装材料的支出最多，其次是包装设备的维护费，应该具体分析其产生的必要性，加以有效的管理与控制。对其他数额相对较小的支出和成本项目，也应该适当加以控制和调配，以实现资源的最有效配置和成本支出的最小化。
5 结论
5.1 本文研究工作的总结
在对选题的研究中，笔者主要做了以下几项工作：
首先，针对目前我国企业物流成本核算中存在的问题，本文对企业物流成本核算的三种主流核算方法进行了比较与选择的研究，指出其各自的优缺点及适用范围。
其次，通过文字说明、图示、表格等方法，对制造企业的物流成本核算方法进行了具体的设计，规范了物流成本的核算账户、核算思路等，以及用作业成本法分配间接费用，最后针对物流成本管理的要求，设计了一系列的物流成本报表。并通过对此方法的应用得出以下结论：
1、本文对于制造企业物流成本核算体系的设计是具有可操作性的。物流成本核算对象的设计符合企业物流成本的特点。物流成本归集和分配方式的设计，步骤清楚，环环相扣，且易于操作。一系列分配表、核算单、物流成本报表的设计，清晰明了、方便填写，且表、单、报表之间相互配套，与物流成本归集和分配的各步骤也相照应。
2、从管理会计的角度出发，对物流成本进行单独集中核算，这种方法虽然在常规成本核算之外对物流成本进行核算，但并不影响企业正常的会计核算，同时又充分利用了企业的财务和非财务数据，能使企业得到更为全面的成本信息。
3、通过应用本文所设计的物流成本核算体系进行物流成本的核算，企业不仅能得到物流成本信息，而且所获得的物流成本信息是多角度、多层次的，基本能满足企业进行物流成本管理和控制的需要。
5.2 进一步研究的方向
第一、因篇幅有限本文主要以制造企业的物流成本为主进行研究，而对其他企业如物流企业并没有涉及。
第二，对于生产企业物流成本中的隐性成本，本文主要核算的是存货占用资金，应加强对退换货损失成本、缺货损失等项目的研究，使之定量化，更加准确。
第三，本文主要论述了企业物流成本核算的方法，即如何核算企业物流业务成本的问题，而较少涉及到成本管理的问题。任何成本核算方法和核算体系的构建，其最终目的都是为管理和控制提供依据，因此，对物流企业成本预算、成本控制和成本管理的探讨是本文今后研究工作的方向。
致 谢
学位论文的写作是一项较为艰苦的工作，在此过程中，我得到来自导师、领导、老师、朋友和家人的无私帮助，在论文成稿之际，我想感谢所有支持和帮助过我的人。
衷心感谢我的导师赵艳玲老师，在三年的学习生活中，赵老师不仅指引我的理论学习和研究，还在很多具体的实践问题上给予了精心的指导。在学位论文的选题、研究定稿等工作中，赵老师倾注了大量的心血和时间，才使这篇论文能够顺利完成。
同时还要向会计学院马元驹老师、毛夏鸾老师、刘文辉老师、刘瑛老师、李刚老师表示衷心的感谢，感谢他们在百忙之中对论文提出建议，并给予巨大支持。
另外，还要感谢朝夕相处的室友和携手共进的学友，感谢他们的帮助与支持和生活的关心与照顾。
最后，要感谢我的家人，感谢他们对我的照顾与支持，唯有继续努力，才能不辜负他们的期望。
三年的学业即将结束，但学习将永不停止。今后我将提高学术水平和努力工作来回报所有关心和支持我的人们！
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在学期间发表的学术论文和研究成果
[1] 胡晓洁. 现代企业物流成本会计核算与管理. 首都经济贸易大学学报，2008，12：187~188
企业物流成本核算方法研究
作者：
学位授予单位：
被引用次数：胡晓洁首都经济贸易大学2次
本文读者也读过(1条)
1. 肖高玉 生产企业物流成本的核算与控制[学位论文]2010
引证文献(2条)
1.张立永.杨辰海.王国华.尹庆珍 河北省乳制品运输现状 问题及发展对策[期刊论文]-河北农业科学 2011(8)
2.范昊祎.尹庆珍.张立永 乳制品运输成本及效益分析[期刊论文]-中国农学通报 2011(17)
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