《关联方关系及其交易披露》准则应用指南
一、 新旧企业会计准则主要差异
原《企业会计准则—关联方关系及其交易的披露》由财政部于1997年5月发布，本次对该准则的修订主要体现在：准则内容描述更具体、客观，强调实质重于形式原则，扩大了关联方关系的外延，对关联方关系及交易披露事项作了具体要求。详见下表：
二、 新会计准则与国际会计准则主要差异
国际会计准则《关联方披露》（IAS24），1984年7月发布，1994年11月重编，2003年12月修订，生效日期2005年1月1日。我国新修订后的《企业会计准则—关联方关系及其交易的披露》在定义及披露内容上部分向IAS24趋同，但存在实质性差异——即同受国家控制的企业间是否
作为关联方披露问题。两者的主要差异见下表
三、 准则使用说明 1、 关联方关系及交易的报表附注披露范围
准则增加了在合并财务报表中披露企业集团成员之间的交易。企业在财务报表期，不仅在个别财务报表附注中应披露有关关联方关系及关联交易事项，还应在合并报表中分别按关联方类别披露集团内部的关联方关系及交易金额。属多层投资控制关系的，关联关系及交易应披露到最底级企
业。
2、 关联方关系及交易披露应遵循实质重于形式原则
修订后的准则正文强调了实质重于形式原则，即判断是否为关联方关系，财务报表披露关注的是实质而不仅是法律形式，财务报表披露应根据一方对另一方实质上的直接或间接控制、共同控制或施加重大影响关系，或根据两方或多方实质上同受另一方控制关系确认关联方。
不能仅因为两个或多个企业有同一名关键管理人员，即将其作为关联方，除非该关键管理人员能同时对这些企业实施控制、共同控制或重大影响；不能仅因为共同控制某合营企业，就将各合营者作为关联方，应根据各合营方之间的经济业务关联实质和共同控制某合营企业的相互影响力确认合营各方的关联方关系，例如A 企业、B 企业共同合营C 企业，若A 、B 企业之间不存在经济业务关联或不能通过合营企业C 企业建立业务关联的，A 、B 企业间不确认为关联方。
3、关联方交易的披露仍应遵循重要性原则，区别情况处理
1）取消对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的零星关联方交易可以不予披露的规定，所有关联方交易行为均应披露交易类别和金额，但零星关联方交易可合并披露。
2）对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易（主要指交易金额较大的，如销售给关联方产品的营业收入占本企业营业收入10％及以上），应当分别关联方以及交易类型披露交易金额及相应比例；如果属于非重大交易，可按类型相同的非重大交易合并披露交易金额，但列述主要交易内容，以不影响会计报表阅读者正确理解企业财务状况、经营成果为前提。
3）判断关联方交易是否需要披露，不以交易金额的大小作为判断标准，而应以交易对企业财务状况和经营成果的影响程度来确定。例如，关联方之间有一项很重要的交易，即使这项交易没有金额，但是它对当期或后期企业财务状况和经营成果影响很大，应披露与这项交易有关的信息。
4、 关于关联方关系的说明
修订后的准则扩展了关联方的外延：
1） 直接或间接地对企业实施共同控制或施加重大影响的各方属于关联方。例如，A 企业通过B 企业、C 企业直接对D 企业实施共同控制，A 企业和C 企业间接或直接对D 企业的财务和经营政策共同决定，且A 企业和C 企业之间存在经济业务关联的，确认为关联方。
2） 母公司的关键管理人员或与其关系密切的家庭成员属于关联方。例如，A 企业总经理王某的配偶与A 企业为关联方，其配偶拥有A 企业股份及取得股权收益的，属关联交易应予以披露。
3） 受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接间接地控制、共同控制、重大影响的其他企业属于关联方。例如，A 企业董事长张某的子女拥有B 企业20%的股权，则A 企业与B 企业为关联方关系，双方交易须披露。
5、关联方关系及交易披露的说明
1） 无论是否发生关联方交易，存在直接或间接控制关系的关联方企业应当在报表附注中披露母子公司的关系，包括关联方企业的基本信息，主营业务，所持股权金额、直接或间接控制比例及其变化等信息，考虑某些企业关联关系的复杂性，企业至少应披露母公司、最终控制方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。例如，
则F 企业披露关联方关系，至少应披露A 企业、D 企业、E 企业的关联方信息。
2） 修订后准则取消了关联方交易金额或比例的披露选择，企业必须披露交易金额，重大交易须同时披露交易金额和交易额占该类总交易额的比例。
3） 准则强调对未结算项目的信息披露。应披露关联方间未结算项目的条款和条件，以及有关提供或取得担保的详细信息；未结算项目的坏账准备金额（当期计提额、转销额以及余额）等对企业财务状况和经营成果已确定或可能有影响的事项。例如，A 企业对B 企业施加重大影响的，为B 企业提供贷款担保，双方均应在个别报表详细披露担保事项、担保金额、合同条款等详细信息。
4） 准则强调关联方交易的公允原则。企业应披露关联交易定价政策，在提供充分证据的情况下，企业才能披露关联方交易采用了与公平交易相同的条款。例如，A 企业与其直接控制的B 企业发生商品交易，若其交易价格制订原则是参照同类商品的市场价格，企业对非关联方同期销售同类商品20%以上的，以对非关联方交易价格为依据；企业对非关联方企业销售比例较低的（20%以下），则企业应提供市场同类商品同期价格的可靠外部依据，或由注册会计师对其交易的真实、合法、有效和交易价格的公允性发表肯定意见的情况下方可披露其交易为公平交易。
四、 新旧会计准则衔接规定
本文所述新旧会计准则衔接指修订后新准则执行的第一年。
1、 修订后新准则执行后第一年，企业应按照关联方关系类型分别详细披露关联方基本情况、交易类型、交易金额及相应比例。
2、 企业在个别报表附注中应披露执行当期和上年同期两年的间接或直接存在控制关系的关联方企业信息，即上年度应追溯补充最终控制方、最低中间控股公司的基本信息，以及两年的关联方权益关系变化。
3、 企业在个别报表附注中应披露两年即执行当期和上年同期的关联方交易，即上年度应追溯补充披露新增的关联方关系的交易相关信息，对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的零星关联方交易，或属上年度非重大交易且执行当期未发生关联交易的关联方可不予追溯披露。
4、 企业的合并报表中应根据重要性原则补充披露上年度集团成员间的关联交易信息。对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的零星关联方交易，或属上年度非重大交易且执行当期未发生关联交易的关联方可不予追溯披露。
五、 执行本准则对财务报表信息披露的影响
1、 关联交易关系及其交易的信息披露更反映实质，披露内容更加客观，为报表使用者提供更加真实、全面、可靠的企业关联交易信息。
2、 强调提供充分证据披露关联方交易采用公平交易的条款，使企业的报表信息更加公允，但同时给企业带来取得证据的难度和披露成本。
3、 关联交易范围的扩大，如由按照重要性原则披露关联交易改为披露全部关联交易信息，合并报表增加关联交易披露信息，有披露直接控制关系的企业改为披露直接和间接控制关系的企业信息，将给企业带来较大的工作量和难度，尤其是多层组织体系的集团企业。披露全部关联交易也可能分散对重要关联方交易的关注程度。
六、准则修改建议
1、 关于报表披露范围，鉴于个别报表已经披露关联交易信息，建议合并报表仅按照重要性原则披露子公司之间的关联交易信息，即披露子公司间重大关联交易事项及金额（如子公司间销售或采购金额占总金额10％及以上的）。
2、 关于关联交易的披露，建议增加“对不可预见的不具重复发生性质的重大关联交易，如资产重组、企业并购及其他突发性关联交易行为，若很可能发生，不论交易是否完成，应作为重大关联交易事项予以披露。
3、 由于市场信息的不对称性，企业关联交易价格的公允性已越来越被外部报表使用者所关注。关联交易行为及其定价成为某些企业调节利润、粉饰报表的主要手段。建议对关联交易定价政策明确几种定价方法参考，如根据资产交易类型采用市场交易价格、成本加成法、收益现值定价法、重置成本法等，要求企业对重大关联交易进行价格及利润分析，分析该关联交易对公司经营成果的影响。
4、为保持关联交易的公允性，建议准则关注关联方表决回避制度。企业无特殊情况，在就重大关联交易决策表决时，应当回避表决。
5、为规范企业关联交易行为，建议结合会计准则，加强相关的配套法
规建设。如对显失公允的关联交易事项增加监督和执法力度，提高对处罚结果的公示透明度和宣传力度，建立对企业和中介机构的责任追究制度和加大处罚力度，促进企业关联交易行为规范、公允。