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增值 税与 消费税是流 转税 中最重要 的两个税 种 。从 计
销售产 品时 ．会计处 理为 ： ：应收账 款 （ 借 或银 行存款 ）
税原理上看 ， 增值税是对生产 和流 通环节 的增值额征税 ， 而 消费税只对部分 货物的生产 、 委托加工和进 口环 节征收。 增值税 和消费税最大 的区别 ： 一是 消费税 是价 内税 （ 计
税依据 中含消费税税额 ） ，增值税 是价外 税 （ 计税依 据 中不 含增值税税 额 ）二 是消费税 的绝大 多散应 税消费品 只在货 物出厂销售 （ 或委托加工 、 口） 进 环节 一次征收 ， 在流通批发
ｘ＋Ｙ＋（ ｘ＋Ｙ） ×增值税税率 ， ： 贷 主营业务收＾
Ｘ， ： 贷
其 它业务收＾ Ｙ， ： 贷 应交税 金——应交 增值税 （ Ｙ） Ｘ＋
×增值税 税率 （ Ｘ为产 品销售价款 ， Ｙ为包装 物销售价款 ） 。
结 转包装物成本 时 ， 会计处理为 ： ： 借 其它业 务支 出 ， ： 贷 包
装物 三是 销售 产品时包装物 出租 ， 收取 租金而不收押 金 ， 根 据《 增值税条 例实施细则》 十二条规定 ： 第 包装物租 金 ， 在货 物销售 时作 为价外 费用并＾ 销售额 计算销 项税额 。即包装 物租金应计算 的销售额 ，不包括 向购买 方收取 的销项税额 ， 应换算成不含税 销售额 ． 计算 应交增值税 。 包装 物租金销售额 ＝租盘 收＾ ／ １＋ （ 增值 税税率 ）
零售环节不再征 收 ， 而增值税是在 货物生产 、 流通各 环节道 道征收 。但它 们之间有一个最显 著的联 系 ： 即对从 价定率征 收消费税 （ 不含从 量定额 征收 的部 分 ） 的应税消 费品计征消 费税 和增值 税销 项税 的税基 是相 同的 ，均 为不含增 值税而
古消费税 的销售额 。 因此 ，要 正确计 算应纳 消费 税或应 纳增值税销项税额 ．
包 装物租 盘应 计销项税 额 ＝包 装物租 金销售额 ×增值
税 税率 会计处理 为 ：借 ：应 收账款 （ 或银行存 款 ） Ｙ＋ｘ×
先要 准确核算作 为两者计税依 据 的销售额 下面就 其 中的 包装 物租盘及押盘 是否计＾ 和在何 种情况 下计＾销 售额作
一
简要说明分析 ：
一
（ ＋增值税税率 ） 贷 ： １ ， 主营业 务收＾
ｘ． ： 贷 其它业务收
、
增 值 税
＾ Ｙ １＋增值税税率 ） 贷 ： ／（ ， 应交税盘—— 应交增值税 Ｙｔ １＋ （ 增值 税税 率）× 值税税率 ＋ 增 Ｘ×增值税税率 （ 租金
收＾为 Ｙ， 产品销售价 款为 Ｘ） 。
包装 物是指纳税人包装 货物的各种物 品， 对于这部分成
本或 费用 的支 出 ，销售方可
以通过 收取包 装物租金 或者销
售时 另收取 包装 物租金 或押金 ，目的是促 使购货方及 早返
还包装 物以便 周转 使用 。那 么这两 部分如 何计＾销售 额计
四是销售 产品 、 出租出借包装 物收取 的押盘 。销售酒类
产品之外 的货物或者 啤酒 、 黄酒而 收取的押金 ， 单独记账核 算 其所取 的押金 时 ， 不并＾销售额 征税 。但对 因逾期 未收 回
征增值税呢 ？根据企 业 的不 同实 际情况 ． 主要 分为 以下几种
类型 ：
一
包 装物不再 退还 的押金 ，应 按所包 装货物 的适用税 率计算
销 项税额 。“ 期 是指 按合同规定实际逾期 或以税 法规定 逾 的一年为期限 ， 对收取一年 以上 的押盘 ， 无论 是否返 还均应
是 随 同产品 出售而不单 独计 价 ，不 收取 租盘及 押盘
的． 都应一并直接计算产 品销 售的增值税 。会计处理 为 ： ： 借 应收账款 （ 或银行存 款） ，贷 ： 主营业务收＾ ，贷 ： 应交税 盘
— —
并 ＾销售 额征税 。但 个男 包装物 因周转 使用期 限较长 的 ， ０ 经
报 税务机 关确定后 ， 可适 当放宽逾期 期限 。销售产 品时 ， 会 甘 处理 为 ： ： 借 应收 账款 （ 或银行存 款 ） 贷 ： ， 主营业务 收人 ， 贷： 应交税 金——应交 增值 税 ， ： 贷 其它应付款——存人保证 金 Ｙ； 期未退包装物 没收押金时 ， 逾 会计处理 为 ： ： 借 其它
应交增值 税 二是 随同产 品出售而单独计 价 ，不另收取租金及押金 ，
按税法规定 ，包装 物销售收 ＾应作 为销售 额计算缴 纳增 值 税． 包装物收＾ 记＾其它业务收＾ ， 同时结转包装物成本 。
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应付款——存人保证盒 Ｙ． ： 贷 其它业务 收入 Ｙ （ 增 ／ １＋
值税税率 ） 贷 ； ． 应交税盒——应交增值 税 Ｙ／ １ （ ＋增值税
核算 ， 应并人应税 消费品的销售额 中征 收消费税 。 均
一
是随 同产 品 出售而不单 独计价 的 ，其 收入 已包 括在
税率 ） ｘ增值税税 率 （ Ｙ为押金 ） 结转包装物成车 ， ； 会计处 理为 ： ： 它业务支 出， ： 借 其 贷 包装物 。 销售除啤酒 、 黄蔼之外 的蔼 类产 品收取 的押金 。根据 国
家税务总 局国税发 （ ９５ １２号文件规定 ， １９ ）９ 对上述产 品收 取 的包装物押金 ． 无论是否 返还 和舍计上 如何核 算 ， 均应并人 销售 额征 税。
产 品销售收入 中 ，其 应纳消 费税 与产 品销售一 并进 行会计
处理 。
二 是随 同产 品出售而单 独计 价的 ．因为其 收入 已计人
“ 其它业 务收入 ”中，其应 纳
消费税剐应计人 “ 它业务支 其 出 赡户。会 计处理为 ： ： 借 其它业务支 出 Ｙｘ消费税税率
贷： 应交税金——应交 消费税 Ｙｘ消 费税税 事 （ Ｙ为包 装物 价款 ）
加收押金 。指包装物 已随同产 品售出并 已计 税 ， 为了 但 督 促麴方退还包装 物 ． 在稍售产 品时又加收的押 金。待麴买 方按时退还包装物时 ， 了如散退还 加收的押 金外 ． 除 还应 按
一
三是 出租 出借 包装 物所收取 的押金 ，逾期 未收 回包装
物 而 没 收的部 分 ，应 并人 应税 消 费 品的 销售 中交 纳消 费
定的 比例退 凰收取 的包装物 价款 ；若逾期未 退还包装物 ，
税 。会计 处理为 ： ： 借 其它业务收 出 Ｙ／ １＋｝ 费税税 率 ） （ ｌ 鼍
ｘ消费税税 率
入 ） 。
剜没收加收的包装均 押盒 。“ 逾期 的古义 和计 税方法同上 ， 但在会计处理上宥所 不同 ， 悄售产 品时会计分 录同上 。逾期 未退还 包装物 漫收押金时 ，会 计处 理为 ：借 ：其它应 付款
— —
贷 ：应交税金——应交 消费税 Ｙ／ １＋消 （
费税税 率 ） ｘ消 费税 税率 （ Ｙ为逾 期 没 收的包装 物 押金 收
四是 包装物 已作价 随 同应税 消费 品销售 ，又另加收 的
存人 保证 金 Ｙ，贷 ：应交税金—— 应交消 费税 Ｙ ／
（ １＋消费税税 率）ｘ消费税税率 ，贷 ：应交税金——直交增 值税 Ｙ １ ／（ ＋增值税 税率 ） 增值 税税率 ， ： × 贷 营业外收入 借贷方差额 （ Ｙ为加收押金 ） 。 以上 ３种业务在 计税时 应注意 ３ ： 点 ①所 没收的逾期包
装物押金 为音税 收入 ． 需还 原成不古税价 ， 并人销售额征 再
押 金。遣期未收 回而没 收的加收押金 ， 鹿作为应税 消费品的 销售额 ． 腻应税 消费品 的适 用税率 征收消 费税 ， 按 该项 消费 税可直接冲抵 “ 其它应 收款 冲减后 的余额 再转入 “ ， 营业外
收入 其具 体会计 处理 与一增值税 的第 ４ 闯艇加收押金 ， 个
的处理相同 。 此外 ， 按照税 收法规 的规定 ． 对酒类产 品生产企业销售
税 ； 征税率是所包袭赞 物的适 用税率 ， ＠ 因为没收包装物押
金 的行为是延期 挺商 了谈包装 货物的售 价 ；③加 收的押金
在逾期 没 收时 ．在扣碱应 纳增值税 悄项税额 以及 应纳 消费 税 以后的挣 收入 ，可计人 “ 营业外收入 账户 ， 而不 必通过 “ 它业务收入 其 账户 ． 与一般 的漫收押盘不 同。 这
二、 漓费税
疆类产 品而牧取 的包装 物押金 ，无论押 金是 否返还 和会计 上如何计算 ， 均应 并人酒
类 产品悄售 额 中 ， 依酒 类产品的适 用税率征收 消费税 。但对生产并鹅 鲁啤酒 、 黄酒等从量计征 消费税 的应税 消费品 ，晚啊确核算 属 于此 类产 品收 取的包
装物押 金收入 ， 对押金收入免征消 费税。
实 行从价定 率办法计征 消 费税 的应税 消费 品连 同包 装 物 销售 的 ． 无论 包装物 是否单独计价 ， 也不论在会计 上如何
（ 上接 第 ２ ３页） 产在计 竹上存在许 多固难 ， 而且一般都 只能
（ 作者单位 ： 天津 财经学 院 ）
查封 清单上 统一写 明原缴教 书不收回 ， 限期 青夺敷蚋 。拍 卖
与 变卖所得抵缴 税款 不足 或有余 的应 退补或 不退补也应 接 规 定注明 ， 同时由实施扣押 、 查封的税务人 员向 当事人 口共
以低 于原 计许的价播 拍 卖或 出卖 ．并且 奢坩加 许 多相 关费
用 ， 缴 后 使 应 蚋税 大 打 折 扣 。 而对 蚋税 人 而 言 ， 琦进 相 抵 再
同商品 货物或童 置相 同财产 ，却 可能需付 出相 当或 高于扣
押 查 封 计 许 的 价 格 。为避 免 或 减 少这 类 槽 尬 ． 规 定 税 务机 可
讲 清楚。（ ）税务机关委托拍 卖或变卖的各项有 美费甩， ２ 如 果上 扳税务机 关拔有 专项 经费 可在此 项短 费 内列 支，否则
就 需要在拍 卖、变卖所 得 中扣 除。（ ） ３ 拍卖或 变卖所得在 扣
关对强制执行 的扣押 圭封 ，也允许 蚋税 人在规 定的 时问 内
缴 蚋税鼓 和滞蚋套后 运还 或解除 扣押 、查封 的商 品货物或 其 他财产 ． 这样 ． 囊焉 田家税 收和蚋税人的利益 。蚋税 人 可
逾 期 仍 然 不缴 蚋 的 ， 扣 押 、 封 糟 品 拍 卖 和 变 卖 所 得 不足 其 圭
除有 关费用后 抵缴 税牧不 足或有 余的 ，如 果规 定 由蚋税人
补 足 或 向 其 退 还 余 款 的 ， 刖 可 用抵 缴 税 款 的 蚋 税 梵证 培 付
蚋税人记账 ， 如果规 定不作退 补的 ， 就应 由税务机关在 蚋祝 人 原敷款 书上 加盖 “ 已用扣押 查封 物品拍 卖或 变卖所得撼 缴税 款” 的专 用章 ， 供蚺税人作 曲蚋税 凭证。（ ） ４ 在税务机 关 内部税收套计处理上 ． 不论 以上何种情况 ， 均视 同税务人 员 已将蚋税人此笔税敏 足蔫收 回 ．将税款损失部 分予以冲硝 ． 不影响 “ 率 的 变动 ， 七 只要在扣押 、 封时接规定操作 ． 圭 即 使 因为 其后 物 价 变化或 因拍 卖变卖 费用坩 扣而 不足抵缴税 较． 都不存在执 ｌ过错 迫克责任的 问题 。 击
抵缴应蚋税款的盖 蔫 ， 税务机 关可以继续追缴 ； 抵缴 后有案
蕞 的 也 退 还 培 蝻 税 人 ． 堆护 蝻 税 人 的 合 法权 益 。 姒
（
） 三 关于操作手 续等技 术性 问题 。笔者认为 ， 当明确 应 以下几点 ：（ ）时采取 强制执行措施 的如果 仍维持 《 １ 税收征 管 法》 的规定 ．一律 由税 务机 关以拍 卖或 变卖所得 抵缴税 款， 刖其 原来未缴税 的蚋税缴款 书由税务机 关收回。如果具 俸规章 免许 实行 与税 收保 奎措施 一样的 办法 ．刖可在扣押
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