企业所得税几个收入疑难问题的解析
【培训对象】
基层国税部门工作人员。
【培训方法】
1. 讲授培训法；
2. 举例分析法。
【计划课时】
1个课时
【课程内容简介】 企业所得税的收入总额由九分部分构成，具体包括销售
货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入；其他收入。而其他收入中又包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等等。收入的内容复杂，不同的收入方式其计税时间和依据都有区别。
本专题将对企业所得税的收入总额进行介绍。重点讲述
几种比较特殊的企业所得税收入情况的处理。
一、收入总额
（一）收入总额的概念
《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定： 企业
以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总
额。收入总额包括：
（一）销售货物收入；
（二）提供劳务收入
（三）转让财产收入；
（四）股息、红利等权益性投资收益
（五）利息收入；
（六）租金收入
（七）特许权使用费收入
（八）接受捐赠收入
（九）其他收入。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十二条
规定企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企
业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规
定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退
包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失
处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约
金收入、汇兑收益等。
（二）收入总额应关注的两点
第一要关注计入收入的时点，即应在什么时候计入收
入总额。不同的业务形式计入收入的时间也是不同的。比如：
以分期收款方式销售货物的，应按照合同约定的收款日期确
认收入的实现；接受捐赠收入，应按照实际收到捐赠资产的
日期确认收入的实现；采取预收款方式销售货物的，应在发
出商品时确认收入； 而股权转让收入，则应于转让协议生
效，且完成股权变更手续时，确认收入的实现。
第二我们要关注计入收入的金额，即应将多少金额计
入收入总额。比如企业以非货币形式取得的收入，应按照公
允价值也就是市场价格确定收入的金额等等。
二、销售货物收入的几个特殊处理
（一）商业折扣、现金折扣、销售折让和销售退回
国税函„2008‟875号文件《国家税务总局关于确认企
业所得税收入若干问题的通知》规定：
商业折扣：是指企业为促进商品销售而在商品价格上给
予的价格扣除。商业折扣应按扣除商业折扣后的金额确认收
入。
现金折扣：是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付
款而向债务人提供的债务扣除。销售商品涉及现金折扣的，
应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品的收入，现金
折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
销售折让和销售退回：企业因售出的商品质量不合格等
原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质
量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企
业已经确认销售收入的商品发生销售折让和销售退回的，应
该在发生当期冲减当期销售收入。
例：某增值税一般纳税人企业，2015年5月5日销售给
A 企业1000套工艺品，每套不含税售价600元。由于A 企业
购买数量较多，给予其每套95折的优惠。由于部分工艺品
存在瑕疵，该企业给予A 企业15%的销售折让，已开具红字
专用发票。为鼓励A 企业及时付款，该企业提出
2/10,1/20,n/30的付款条件，A 企业于当月15日付款。该
企业此项业务应该确认销售收入为多少？
该例题中现金折扣的金额在确认销售收入应不予考虑，
根据总局文件的规定，在实际发生时作为财务费用扣除，而
涉及的商业折扣和销售折让则应冲减当期的销售收入。所以
该企业此项业务应确认销售收入1000*600*95%*85%=48450元。
(二) “买一赠一”业务的税务处理
国税函„2008‟875号文件《国家税务总局关于确认企
业所得税收入若干问题的通知》规定：企业以买一赠一等方
式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额
按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
例： 某商场促销，买甲商品一箱送乙商品一个。甲商品
一箱成本500元，销售价格800元；乙商品一个成本30元，
销售价格20元。（不考虑流转税）
销售价格的分摊比率见下表：
销售甲商品确认的收入金额=800*80%=640元
销售乙商品确认的收入金额=800*20%=160元
“买一赠一”业务所得额=收入800-甲成本500-乙成本
30=270元
三、股权投资业务取得收入的税务处理
（一）股权投资业务取得收入的分类
股权投资业务取得的收入可以分为分红派息取得的收入
和转让股权取得的收入。其中分红派息取得的收入属于持有
收益，应归属于企业所得税法收入分类中的股息、红利等权
益性投资收益；而转让股权取得的收入属于转让收入，应归
属于转让财产收入。
例： 2008年初，A 企业800万元直接投资于B 企业。2010
年5月，B 企业股东大会宣告分配给A 企业上年股息30万元。
2010年11月，A 企业将持有B 企业的股权全部转让，取得收
入1000万元。
此项股权投资业务应确认：股息、红利等权益性投资收
益（持有收益）=30万元；财产转让收入（转让收入）=1000
万元。
（二）股权投资业务取得收入的确认时间
1. 股息、红利等权益性投资收益的确认时间
根据国税函„2010‟79号）文件《关于贯彻落实企业所
得税法若干税收问题的通知》规定：企业权益性投资取得的
股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出
利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。
例： 2008年初，A 企业800万元直接投资于B 企业。2010
年5月，B 企业股东大会宣告分配给A 企业上年股息30万元。
2010年11月，A 企业将持有B 企业的股权全部转让，取得收
入1000万元。
本例题中： 2010年5月，B 企业股东大会宣告分配股息，
因此，A 企业取得的股息、红利等权益性投资收益30万元，
应计入该企业2010年的收入总额。
2.股权转让收入的确认时间
根据国税函„2010‟79号）文件《关于贯彻落实企业
所得税法若干税收问题的通知》规定：企业转让股权收入，
应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实
现。
例：甲企业2012年与乙企业签订了向其转让持有A 公司
70%股权的协议；2013年A 公司股东大会审议通过，相关主
管部门审核同意，协议生效； 2014年完成了股权变更手续；
2015年5月乙企业支付了股权转让价款。请问甲企业确认股
权转让收入的年度应是哪一年？
转让协议于2013生效，但股权变更手续在2014年完成，
因此甲企业应于2014年确认确认股权转让收入的实现。
（三）股权投资业务取得收入的确认金额
1. 股息、红利等权益性投资收益的确认金额
根据国税函„2010‟79号）文件《关于贯彻落实企业所
得税法若干税收问题的通知》规定：被投资企业将股权溢价
所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、
红利收入，投资方企业也不得增加该项长期股权投资的计税
基础。
同时，总局公告„2011‟34号）文件《国家税务总局关
于企业所得税若干问题的公告》规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认投资资产转让所得。
2. 股权转让收入的确认金额
根据国税函„2010‟79号）文件《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》规定：转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
例： 2008年初，A 企业800万元直接投资于B 企业。2010年5月，B 企业股东大会宣告分配给A 企业上年股息30万元。2010年11月，A 企业将持有B 企业的股权全部转让，取得收入1000万元。
本题中：股权转让所得=转让股权收入-为取得该股权所发生的成本 =1000-800=200万元
四、租金收入
（一）租金收入的一般规定
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十九条规定：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认
收入的实现。
（二）跨年租金的确认问题
根据国税函„2010‟79号）文件《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》规定：如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 例：甲企业自2014年5月1日起将一幢门面房出租给乙公司用作产品展示厅，5月初，提前一次性收取1年租金24万元，问：甲企业2014年的租金收入是多少？
应为：（24/12）*8=16万元
五、不征税收入
（一）不征税收入的范围
1、财政拨款：指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
2、行政事业性收费和政府性基金：行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。
政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
3、国务院规定的其他不征税收入：是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
（二）不征税收入的税务处理过程
第一步：计入收入总额；
第二步：从收入总额中减除；
第三步：使用时，纳税调增；
第四步：到期未使用完，再次计入收入。
例：（1）某企业2011年1月1日取得市财政局的一笔专项补助款500万元。
（2）该补助款符合不征税收入的相关条件。
（3）2011年使用了200万元，2012年至2015年每年使用50万元。
（4）2015年末仍有100万元未使用且未缴回市财政局。
请问这笔收入如何进行税务处理？ 第一步：根据（财税„2008‟151号）《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》规定：企业取得的各类财政性
资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，
均应计入企业当年收入总额。
上例中：（1）某企业2011年1月1日取得市财政局的
一笔专项补助款500万元。应于取得时计入2011年度收入
总额。
第二步：根据财税„2011‟70号文件《财政部、国家税
务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通
知》规定：企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部
门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条
件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入
总额中减除：
（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专
门的资金管理办法或具体管理要求；
（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核
算。
上例中：（2）该补助款符合不征税收入的相关条件。
不符合征税收入条件的500万元应在2011年度做纳税调减。
第三步：根据财税„2011‟70号文件《财政部、国家税
务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通
知》规定：不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算
应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折
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旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
上例中：（3）2011年使用了200万元，2012年至2015年每年使用50万元。200万元的支出应在2011年度做纳税调增。另外，2012-2015年每年要纳税调增50万元。
第四步：根据财税„2011‟70号文件《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》规定：企业将符合规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。
上例中：（4）2015年末仍有100万元未使用且未缴回市财政局。未使用的应在2016年度做纳税调增100万元。
六、小结
本专题主要讲了企业所得税收入总额的构成部分。重点讲述了销售货物的几个特殊税务处理、股权投资业务取得收入的税务处理、租金收入的税务处理、不征税收入的税务处理。
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